Finanzen und Steuern
Gewinnermittlung und Buchführung
Allgemeines
Der Gewinn aus gewerblicher oder selbständiger Tätigkeit muss versteuert werden. Auf diese Weise partizipiert der Fiskus an der unternehmerischen Betätigung jedes Einzelnen. Bei Personengesellschaften und Einzelunternehmern unterliegt der Gewinn der Einkommensteuer, bei Kapitalgesellschaften der Körperschaftsteuer.
Hinweis: Durch das Gesetz zur Modernisierung der Körperschaftssteuer erhalten Partnerschafts- und Personenhandelsgesellschaften künftig die Möglichkeit, dieselben steuerlichen Regelungen in Anspruch zu nehmen wie Kapitalgesellschaften. Im Ergebnis erhalten Personengesellschaften damit eine Option zur Körperschaftsteuer.
Alle Gewerbebetriebe müssen außerdem die Gewerbesteuer beachten. Um den Gewinn zu ermitteln, sieht das Steuerrecht entweder die Einnahmen-Überschussrechnung oder die Bilanzierung/doppelte Buchführung vor.
Zur doppelten Buchführung sind folgende Personen verpflichtet:
- Ins Handelsregister eingetragene Kaufleute sind nach dem HGB zur Führung von Büchern verpflichtet. Für das Steuerrecht hat dies insofern Bedeutung, als dort gilt, dass alle, die nach anderen Gesetzen zur Buchführung verpflichtet sind, auch zum Zwecke der Besteuerung buchführungspflichtig sind. Die Verpflichtung zur Buchführung beginnt grds. mit dem ersten Geschäftsvorfall nach Aufnahme des Handelsgewerbes. Achtung: Bei Kapitalgesellschaften beginnt die Buchführungspflicht bereits mit dem ersten zu buchenden Geschäftsvorfall nach notarieller Beurkundung des Gesellschaftsvertrages.
Hinweis: Einzelkaufleute, die die Schwellenwerte von 800.000 Euro Umsatz und 80.000 Euro Gewinn in zwei aufeinander folgenden Geschäftsjahren nicht überschreiten, werden von der handelsrechtlichen Verpflichtung zur Buchführung, Inventur und Bilanzierung nach den handelsrechtlichen Vorschriften befreit. - Parallel dazu wurden die Schwellenwerte der steuerlichen Buchführungspflicht ebenso angehoben. Gewerbliche Unternehmer, die nicht im Handelsregister eingetragen sind, sind nach steuerrechtlichen Vorschriften zur Bilanzierung verpflichtet, wenn sie folgende Voraussetzungen erfüllen:
- Umsatz mehr als 800.000 Euro oder
- Gewinn mehr als 80.000 Euro.
- Bei originär zur Buchführung Verpflichteten, beginnt die Buchführungspflicht jedoch erst mit Beginn des Wirtschaftsjahres, das auf die Bekanntgabe der Mitteilung des Finanzamts folgt, dass die genannten Grenzen überschritten sind und zur doppelten Buchführung übergegangen werden soll.
Hinweis
Bei der Bilanzierung sind - soweit sich aus dem Steuerrecht nichts anderes ergibt - die Grundsätze ordnungsgemäßer Buchführung des Handelsrechts zu beachten. Dies bedeutet, dass sich ein sachverständiger Dritter (z. B. Steuerprüfer des Finanzamts) innerhalb angemessener Zeit anhand der Buchführungsunterlagen und Aufzeichnungen ein Bild von den Geschäftsvorfällen und der Lage des Unternehmens machen kann. Alle Geschäftsvorfälle sind vollständig, richtig und geordnet zu erfassen, sodass sie in ihrer Entstehung und Abwicklung nachvollziehbar sind. Der Gewinnermittlungszeitraum ist grundsätzlich das Kalenderjahr. Unter bestimmten Voraussetzungen kann das Wirtschaftsjahr aber auch davon abweichen. Die Unterlagen zur Gewinnermittlung müssen zehn Jahre aufbewahrt werden, sonstige Unterlagen, soweit sie für die Besteuerung von Bedeutung sind, sechs Jahre.
Bei der Bilanzierung sind - soweit sich aus dem Steuerrecht nichts anderes ergibt - die Grundsätze ordnungsgemäßer Buchführung des Handelsrechts zu beachten. Dies bedeutet, dass sich ein sachverständiger Dritter (z. B. Steuerprüfer des Finanzamts) innerhalb angemessener Zeit anhand der Buchführungsunterlagen und Aufzeichnungen ein Bild von den Geschäftsvorfällen und der Lage des Unternehmens machen kann. Alle Geschäftsvorfälle sind vollständig, richtig und geordnet zu erfassen, sodass sie in ihrer Entstehung und Abwicklung nachvollziehbar sind. Der Gewinnermittlungszeitraum ist grundsätzlich das Kalenderjahr. Unter bestimmten Voraussetzungen kann das Wirtschaftsjahr aber auch davon abweichen. Die Unterlagen zur Gewinnermittlung müssen zehn Jahre aufbewahrt werden, sonstige Unterlagen, soweit sie für die Besteuerung von Bedeutung sind, sechs Jahre.
Einnahmen-Überschussrechnung
Das Steuerrecht erlaubt den Personen, die nicht zur doppelten Buchführung verpflichtet sind, die Ermittlung des steuerpflichtigen Gewinns durch eine Einnahmen-Überschussrechnung. Grundsätzlich muss die Einnahme-Überschussrechnung unter Verwendung eines amtlichen Vordrucks ("Anlage EÜR") erfolgen.
Die Pflichten des Unternehmers sind bei der Einnahmen-Überschussrechnung geringer als bei der doppelten Buchführung. Bei der Einnahmen-Überschussrechnung handelt es sich um eine einfache Gegenüberstellung von Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben nach dem Prinzip
Betriebseinnahmen
./. Betriebsausgaben
= Gewinn bzw. Verlust.
Maßgeblich ist grundsätzlich der tatsächliche Zeitpunkt des Zuflusses/Abflusses. Die Geschäftsvorfälle werden in chronologischer Reihenfolge aufgrund der Buchungsbelege in einem Journal aufgezeichnet. Dabei ist es zweckmäßig, die einzelnen Posten beispielsweise nach Kostenarten zu sortieren. Außerdem müssen das Nettoentgelt, die Umsatzsteuer und der Gesamtbetrag einzeln aufgezeichnet werden. Gewerbliche Unternehmer sind verpflichtet, den Wareneingang und den Warenausgang aufzuzeichnen. Letzteres allerdings nur, wenn die Ware an einen anderen gewerblichen Unternehmer zur Weiterveräußerung oder zum Verbrauch geliefert wird.
Bilanzierung / doppelte Buchführung
Bei der Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich wird das Betriebsvermögen am Schluss des Wirtschaftsjahres mit dem Betriebsvermögen am Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres verglichen. Der Unterschiedsbetrag ist der steuerpflichtige Gewinn. Hierbei ist bei Buchführungspflichtigen (vgl. oben 1.) oder bei Gewerbetreibenden, die freiwillig Bücher führen, grundsätzlich das Betriebsvermögen anzusetzen, welches nach handelsrechtlichen Grundsätzen ordnungsgemäßer Buchführung ermittelt wurde. Privat veranlasste Vorgänge bleiben unberücksichtigt. Daher müssen Entnahmen hinzugerechnet, Einlagen abgezogen werden.
Sind Sie zur doppelten Buchführung verpflichtet, müssen Sie zu Beginn der Tätigkeit eine Inventur durchführen und eine Eröffnungsbilanz erstellen. Bei der Inventur sind alle Wirtschaftsgüter des Betriebes körperlich und wertmäßig zu erfassen und in ein Verzeichnis (Inventar) einzutragen. Zum Ende des Geschäftsjahres müssen Sie wieder ein solches Inventar und eine Schlussbilanz erstellen. Ebenso wie bei der Einnahmen-Überschussrechnung sind ein Wareneingangs- und Warenausgangsbuch zu führen. Außerdem müssen alle baren Zahlungsvorgänge in einem Kassenbuch festgehalten werden.
Bei der doppelten Buchführung werden alle Geschäftsvorfälle auf Konten verbucht, einmal im Soll und einmal im Haben. Hierfür gibt es Kontenpläne, die für jeden Betrieb aus den verschiedenen Kontenrahmen seines Wirtschaftszweiges entwickelt werden. Ein Kontenplan ist das Gliederungsschema aller relevanter Konten, er enthält nur die für die Unternehmung tatsächlich nötigen und von ihr geführten Konten.
Für jede Branche gibt es eigene Kontenrahmen. Die drei wichtigsten sind:
Sind Sie zur doppelten Buchführung verpflichtet, müssen Sie zu Beginn der Tätigkeit eine Inventur durchführen und eine Eröffnungsbilanz erstellen. Bei der Inventur sind alle Wirtschaftsgüter des Betriebes körperlich und wertmäßig zu erfassen und in ein Verzeichnis (Inventar) einzutragen. Zum Ende des Geschäftsjahres müssen Sie wieder ein solches Inventar und eine Schlussbilanz erstellen. Ebenso wie bei der Einnahmen-Überschussrechnung sind ein Wareneingangs- und Warenausgangsbuch zu führen. Außerdem müssen alle baren Zahlungsvorgänge in einem Kassenbuch festgehalten werden.
Bei der doppelten Buchführung werden alle Geschäftsvorfälle auf Konten verbucht, einmal im Soll und einmal im Haben. Hierfür gibt es Kontenpläne, die für jeden Betrieb aus den verschiedenen Kontenrahmen seines Wirtschaftszweiges entwickelt werden. Ein Kontenplan ist das Gliederungsschema aller relevanter Konten, er enthält nur die für die Unternehmung tatsächlich nötigen und von ihr geführten Konten.
Für jede Branche gibt es eigene Kontenrahmen. Die drei wichtigsten sind:
- Kontenrahmen für den Einzelhandel
- Kontenrahmen für den Groß- und Außenhandel
- Gemeinschaftskontenrahmen für die Industrie
Kontenrahmen sind nach dem Zehnersystem in Kontenklassen aufgebaut. Die doppelte Buchführung soll den periodengerechten Gewinn ermitteln. Aus diesem Grund müssen auch Periodenabgrenzungen vorgenommen, Rückstellungen gemacht und Forderungen oder Verbindlichkeiten verbucht werden. Im Gegensatz zur Einnahmen-Überschussrechnung sind also nicht nur die tatsächlichen Zahlungsströme relevant.
Sonderfragen der Gewinnermittlung
Abschreibungen
Grundsätzlich gilt, dass für bewegliche Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, die eine Nutzungsdauer von mehr als einem Jahr haben, im Jahr der Anschaffung oder Herstellung nicht die gesamten Anschaffungs- oder Herstellungskosten als Betriebsausgabe abgesetzt werden dürfen. Die Kosten müssen auf den gesamten Nutzungszeitraum verteilt werden, das heißt in jedem Jahr der Nutzungsdauer darf nur der anteilige Werteverzehr als Betriebsausgabe (= Abschreibung) geltend gemacht werden. Bei Anschaffung oder Herstellung im Laufe eines Jahres kann grundsätzlich immer nur der Teil des Abschreibungsbetrages geltend gemacht werden, der auf den Zeitraum bis Ende des Jahres anteilig entfällt. Hierzu wird linear abgeschrieben, das heißt, es werden jährlich die gleichen Beträge abgesetzt.
Grundsätzlich gilt, dass für bewegliche Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, die eine Nutzungsdauer von mehr als einem Jahr haben, im Jahr der Anschaffung oder Herstellung nicht die gesamten Anschaffungs- oder Herstellungskosten als Betriebsausgabe abgesetzt werden dürfen. Die Kosten müssen auf den gesamten Nutzungszeitraum verteilt werden, das heißt in jedem Jahr der Nutzungsdauer darf nur der anteilige Werteverzehr als Betriebsausgabe (= Abschreibung) geltend gemacht werden. Bei Anschaffung oder Herstellung im Laufe eines Jahres kann grundsätzlich immer nur der Teil des Abschreibungsbetrages geltend gemacht werden, der auf den Zeitraum bis Ende des Jahres anteilig entfällt. Hierzu wird linear abgeschrieben, das heißt, es werden jährlich die gleichen Beträge abgesetzt.
Hinweis: Vorübergehende Wiedereinführung der degressiven Abschreibung
Bei beweglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens, die nach dem 31. Dezember 2019 und vor dem 1. Januar 2022 angeschafft oder hergestellt worden sind, kann statt der linearen Abschreibung die degressive Abschreibung beansprucht werden, vgl. § 7 II EStG. Die Nutzungsdauer ist unter Berücksichtigung der besonderen betrieblichen Verhältnisse zu schätzen. Maßgebliches Hilfsmittel für die Schätzung der voraussichtlichen Nutzung sind die vom Bundesministerium für Finanzen veröffentlichten AfA-Tabellen.
Bei beweglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens, die nach dem 31. Dezember 2019 und vor dem 1. Januar 2022 angeschafft oder hergestellt worden sind, kann statt der linearen Abschreibung die degressive Abschreibung beansprucht werden, vgl. § 7 II EStG. Die Nutzungsdauer ist unter Berücksichtigung der besonderen betrieblichen Verhältnisse zu schätzen. Maßgebliches Hilfsmittel für die Schätzung der voraussichtlichen Nutzung sind die vom Bundesministerium für Finanzen veröffentlichten AfA-Tabellen.
Beachte: Abweichend vom vorstehenden Grundsatz gelten Besonderheiten für so genannte geringwertige Wirtschaftsgüter bis zu einem Anschaffungswert von einschließlich 800 Euro (ohne Umsatzsteuer) beziehungsweise für Wirtschaftsgüter mit einem Anschaffungswert von über 250 Euro bis einschließlich 1000 Euro (ohne Umsatzsteuer). Die neuen Grenzen gelten für die Anschaffung beziehungsweise Herstellung von Wirtschaftsgütern, die nach dem 31.12.2017 vorgenommen werden.
Wirtschaftsgüter bis einschließlich 800 Euro
Geringwertige Wirtschaftsgüter (GWG) mit einem Anschaffungswert bis einschließlich 800 Euro (ohne Umsatzsteuer) können im Jahre der Anschaffung oder Herstellung als Betriebsausgabe in voller Höhe abgezogen werden. Soweit sie den Wert von 250 Euro übersteigen, sind sie unter Angabe des Tages der Anschaffung, Herstellung oder Einlage des Wirtschaftsguts oder der Eröffnung des Betriebs und der Anschaffungs- oder Herstellungskosten in einem besonderen, laufend zu führenden Verzeichnis aufzuführen. Das Verzeichnis braucht nicht geführt zu werden, wenn diese Angaben aus der Buchführung ersichtlich sind.
Geringwertige Wirtschaftsgüter (GWG) mit einem Anschaffungswert bis einschließlich 800 Euro (ohne Umsatzsteuer) können im Jahre der Anschaffung oder Herstellung als Betriebsausgabe in voller Höhe abgezogen werden. Soweit sie den Wert von 250 Euro übersteigen, sind sie unter Angabe des Tages der Anschaffung, Herstellung oder Einlage des Wirtschaftsguts oder der Eröffnung des Betriebs und der Anschaffungs- oder Herstellungskosten in einem besonderen, laufend zu führenden Verzeichnis aufzuführen. Das Verzeichnis braucht nicht geführt zu werden, wenn diese Angaben aus der Buchführung ersichtlich sind.
Wirtschaftsgüter über 250 bis einschließlich 1000 Euro
Alternativ zur vorstehenden Sofortabschreibung für Wirtschaftsgüter bis 800 Euro kann für Wirtschaftsgüter über 250 Euro (ohne Umsatzsteuer) bis einschließlich 1.000 Euro (ohne Umsatzsteuer) jahrgangsbezogen ein Sammelposten gebildet werden. Die hierin zusammengefassten Wirtschaftsgüter sind dann gleichmäßig über einen Zeitraum von fünf Jahren abzuschreiben. Tatsächliche Veränderungen innerhalb des Sammelpostens werden nicht berücksichtigt. Das schreibt das Gesetz explizit vor. Wer sich also zum Beispiel im Jahr 01 einen Laptop für 998 Euro kauft, schreibt diesen über fünf Jahre bis zum Jahr 05 im Rahmen des Sammelpostens 01 ab. Geht der Laptop nach zwei Jahren kaputt oder wird aus sonstigen Gründen entsorgt und im Jahr 03 ein neuer Laptop für wieder 998 Euro angeschafft, wird der erste Laptop nach wie vor im Sammelposten 01 geführt und abgeschrieben. Der neue Laptop geht in den Sammelposten des Jahres 03 ein und wird dort bis zum Jahr 07 abgeschrieben. Vorteil dieser alternativ möglichen Poolabschreibung sind die reduzierten Aufzeichnungspflichten gegenüber der Sofortabschreibung.
Alternativ zur vorstehenden Sofortabschreibung für Wirtschaftsgüter bis 800 Euro kann für Wirtschaftsgüter über 250 Euro (ohne Umsatzsteuer) bis einschließlich 1.000 Euro (ohne Umsatzsteuer) jahrgangsbezogen ein Sammelposten gebildet werden. Die hierin zusammengefassten Wirtschaftsgüter sind dann gleichmäßig über einen Zeitraum von fünf Jahren abzuschreiben. Tatsächliche Veränderungen innerhalb des Sammelpostens werden nicht berücksichtigt. Das schreibt das Gesetz explizit vor. Wer sich also zum Beispiel im Jahr 01 einen Laptop für 998 Euro kauft, schreibt diesen über fünf Jahre bis zum Jahr 05 im Rahmen des Sammelpostens 01 ab. Geht der Laptop nach zwei Jahren kaputt oder wird aus sonstigen Gründen entsorgt und im Jahr 03 ein neuer Laptop für wieder 998 Euro angeschafft, wird der erste Laptop nach wie vor im Sammelposten 01 geführt und abgeschrieben. Der neue Laptop geht in den Sammelposten des Jahres 03 ein und wird dort bis zum Jahr 07 abgeschrieben. Vorteil dieser alternativ möglichen Poolabschreibung sind die reduzierten Aufzeichnungspflichten gegenüber der Sofortabschreibung.
Daneben besteht für Betriebe, die die Größenklasse des so genannten Investitionsabzugsbetrags erfüllen, eine weitergehende Möglichkeit der Sonderabschreibung. Diese Unternehmen können für bewegliche Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens im Jahr der Anschaffung oder Herstellung und in den vier folgenden Jahren Sonderabschreibungen bis zu insgesamt 20 Prozent in Anspruch nehmen. Und zwar auch dann, wenn zuvor kein Investitionsabzugsbetrag geltend gemacht wurde. Voraussetzung ist nur, dass das Wirtschaftsgut im Jahr der Anschaffung und im Folgejahr in einer inländischen Betriebsstätte fast ausschließlich betrieblich genutzt wird.
Abschreibungen nach Einlage von Wirtschaftsgütern in den Betrieb
Bei Betriebsgründungen kommt es oft vor, dass Wirtschaftsgüter in den Betrieb eingebracht werden, die zuvor privat genutzt wurden (beispielsweise PKW). Handelt es sich hierbei um Wirtschaftsgüter des abnutzbaren Anlagevermögens, können auch hier Abschreibungen vorgenommen werden. Die Einlage erfolgt grundsätzlich mit dem Teilwert oder den fortgeführten Anschaffungskosten. Wurde das eingelegte Wirtschaftsgut bisher nicht zur Erzielung von Überschusseinkünften genutzt, so ist der Einlagewert prinzipiell auf die Restnutzungsdauer abzuschreiben. Wurde das Wirtschaftsgut jedoch vor seiner Einlage bereits zur Erzielung von Überschusseinkünften genutzt, so bemessen sich die weiteren Abschreibungen nicht mehr nach dem Einlagewert, sondern nach dem Restwert des Wirtschaftsguts im Einlagezeitpunkt. Durch diese Regelung soll vermieden werden, dass mit der Einlage künstlich neues Abschreibungsvolumen geschaffen wird.
Bei Betriebsgründungen kommt es oft vor, dass Wirtschaftsgüter in den Betrieb eingebracht werden, die zuvor privat genutzt wurden (beispielsweise PKW). Handelt es sich hierbei um Wirtschaftsgüter des abnutzbaren Anlagevermögens, können auch hier Abschreibungen vorgenommen werden. Die Einlage erfolgt grundsätzlich mit dem Teilwert oder den fortgeführten Anschaffungskosten. Wurde das eingelegte Wirtschaftsgut bisher nicht zur Erzielung von Überschusseinkünften genutzt, so ist der Einlagewert prinzipiell auf die Restnutzungsdauer abzuschreiben. Wurde das Wirtschaftsgut jedoch vor seiner Einlage bereits zur Erzielung von Überschusseinkünften genutzt, so bemessen sich die weiteren Abschreibungen nicht mehr nach dem Einlagewert, sondern nach dem Restwert des Wirtschaftsguts im Einlagezeitpunkt. Durch diese Regelung soll vermieden werden, dass mit der Einlage künstlich neues Abschreibungsvolumen geschaffen wird.
Gründungsaufwendungen
Bei der Gründung eines Betriebs entstehen in der Regel noch vor Aufnahme der Geschäftstätigkeit Kosten. Diese Kosten können bei der Ermittlung des ertragssteuerlichen Gewinns als Betriebsausgaben geltend gemacht werden, wenn sie durch den Betrieb veranlasst sind. Es kommt hier allein auf den wirtschaftlichen Zusammenhang an, ein zeitlicher Zusammenhang ist nur von sekundärer Bedeutung. Besonderheiten sind bei der Gründung einer GmbH zu beachten.
Bei der Gründung eines Betriebs entstehen in der Regel noch vor Aufnahme der Geschäftstätigkeit Kosten. Diese Kosten können bei der Ermittlung des ertragssteuerlichen Gewinns als Betriebsausgaben geltend gemacht werden, wenn sie durch den Betrieb veranlasst sind. Es kommt hier allein auf den wirtschaftlichen Zusammenhang an, ein zeitlicher Zusammenhang ist nur von sekundärer Bedeutung. Besonderheiten sind bei der Gründung einer GmbH zu beachten.
Die Gründung einer GmbH vollzieht sich in drei Schritten:
(1) Vorgründungsgesellschaft (regelmäßig BGB-Gesellschaft, bis Abschluss des Gesellschaftsvertrages)
(2) Vorgesellschaft (ab Abschluss eines Gesellschaftsvertrages)
(3) GmbH (ab Eintragung ins Handelsregister).
(1) Vorgründungsgesellschaft (regelmäßig BGB-Gesellschaft, bis Abschluss des Gesellschaftsvertrages)
(2) Vorgesellschaft (ab Abschluss eines Gesellschaftsvertrages)
(3) GmbH (ab Eintragung ins Handelsregister).
Die Vorgesellschaft und die spätere Kapitalgesellschaft werden ertragssteuerrechtlich als ein Steuersubjekt behandelt. Daraus folgt, dass die Aufwendungen während der Zeit der Vorgesellschaft, nicht aber aus der Zeit der Vorgründungsgesellschaft, als Betriebsausgaben geltend gemacht werden können. Letztere wären gegebenenfalls im Rahmen der Einkommensermittlung bei den jeweiligen Gesellschaftern zu berücksichtigen. Soll die Gesellschaft die Kosten der Gründung übernehmen, empfiehlt es sich dies in der Satzung unter Nennung des Gesamt(höchst)betrages zu erwähnen.
Gewerbesteuerrechtlich gelten Vorgesellschaft und GmbH dann als einheitlicher Steuergegenstand, wenn die Vorgesellschaft schon vor Eintragung der Kapitalgesellschaft ins Handelsregister nach außen hin auftritt. Dann sind auch bei der Ermittlung des Gewerbeertrags die Betriebsausgaben der Vorgesellschaft zu berücksichtigen. Im Allgemeinen entsteht das Steuersubjekt Kapitalgesellschaft jedoch erst mit Eintragung ins Handelsregister.
Gewerbesteuerrechtlich gelten Vorgesellschaft und GmbH dann als einheitlicher Steuergegenstand, wenn die Vorgesellschaft schon vor Eintragung der Kapitalgesellschaft ins Handelsregister nach außen hin auftritt. Dann sind auch bei der Ermittlung des Gewerbeertrags die Betriebsausgaben der Vorgesellschaft zu berücksichtigen. Im Allgemeinen entsteht das Steuersubjekt Kapitalgesellschaft jedoch erst mit Eintragung ins Handelsregister.
Hinweis: Dieses Merkblatt soll – als Service Ihrer IHK – nur erste Hinweise geben und erhebt keinen Anspruch auf Vollständigkeit. Obwohl es mit größtmöglicher Sorgfalt erstellt wurde, kann eine Haftung für die inhaltliche Richtigkeit nicht übernommen werden.