Umsatzsteuer

Reihengeschäfte im EU-Binnenmarkt

Die fortschreitende Internationalisierung des Wirtschaftsverkehrs führt dazu, dass immer mehr Unter­nehmen Lieferungen über die Grenze erbringen.
Warenlieferungen in das Gemeinschaftsgebiet der Europäischen Union gehören ebenso wie Lieferungen ins Drittland längst nicht mehr nur zum Alltag von Großunternehmen. Zunehmend kleine und mittlere Unternehmen nehmen am internationalen Warenverkehr teil.
In diesem Zusammenhang treten immer öfter Lieferkonstellationen auf, in denen Warenbewegungen sich nicht nur bilateral zwischen zwei Vertragspartner abspielen, sondern mehrere Unternehmer an entsprechenden Geschäften beteiligt sind. So finden sich häufig Fälle, in denen ein Unternehmer die bestellte Ware von seinem Lieferanten direkt an seinen Kunden oder an einen von diesem benannten Dritten ausliefern lässt. Man spricht in diesen Fällen von sogenannten Reihenge­schäften.

Beispiel:

Unternehmer B bestellt bei Unternehmer A eine Maschine mit dem Auftrag, diese direkt an seinen Kunden C zu liefern:
Während Reihengeschäfte häufig den wirtschaftlichen Gegebenheiten entsprechen und von der prak­tischen Abwicklung am einfachsten erscheinen, ist deren umsatzsteuerliche Behandlung äußerst kompliziert und führt vielfach zu Fehlern in der Handhabung. Auch die Meldepflichten im Rahmen der Zusammenfassenden Meldung und Intrahandelsstatistik stellen alle Beteiligten vor erhebliche Prob­leme. Im Folgenden werden die geltenden Grundsätze für die korrekte umsatzsteuerliche und statisti­sche Behandlung bei der Beteiligung von drei Unternehmen an einem Reihengeschäft innerhalb der Europäischen Union dargestellt und anhand der möglichen Fallkonstellationen beispielhaft erläutert.
Für Drittlandsgeschäfte gelten die Ausführungen vom Prinzip sinngemäß, wobei hier keine statistischen Meldungen erforderlich sind. Hier sind aufgrund der fehlenden weltweiten Vereinheitlichung der Umsatzsteuersysteme häufig jedoch die jeweiligen nationalen Besonderheiten zusätzlich von Bedeutung. Ebenso haben im Einzelfall die jeweiligen Lieferbedingungen entscheidendem Einfluss. Auf eine Einzelfalldarstellung für Reihengeschäfte mit Drittlandsbezug wird daher an dieser Stelle verzichtet. Bei Fragen hierzu wenden Sie sich direkt an den Ansprechpartner Ihrer zuständigen IHK.

Zuordnung der Lieferung

Aus umsatzsteuerlicher Sicht werden im Rahmen eines Reihengeschäfts mehrere Lieferungen ausgeführt, die in Bezug auf ihren Lieferort und Lieferzeitpunkt jeweils gesondert betrachtet werden müssen. Im oben angeführten Beispiel ist dies
  1. die Lieferung des A an B und
  2. die Lieferung des B an C.
Im Rahmen einer solchen Lieferkette ist die Beförderung oder Versendung des Gegenstands, das heißt die Warenbewegung, nur einer der Lieferungen zuzuordnen.
Diese eine Lieferung ist die sogenannte Beförderungs- oder Versendungslieferung („bewegte Lieferung“). Von Bedeutung ist die genaue Zuordnung der Beförderung bzw. Lieferung zu einer der Lieferungen, da bei grenzüberschreitenden Warenbewegungen nur für sie eine Steuerbefreiung für Ausfuhrlieferungen oder innergemeinschaftliche Lieferungen in Betracht kommt.
Bei allen anderen Lieferungen in der Kette findet keine Beförderung oder Versendung statt. Diese Lieferungen werden als sogenannte „ruhende Lieferungen“ bezeichnet. Für sie kommt die Inanspruchnahme der erwähnten Steuerbefreiungstatbestände nicht in Betracht.

Für die konkrete Zuordnung der Beförderung oder Versendung gilt Folgendes:

(1) Veranlasst der erste Unternehmer in der Kette die Beförderung oder Versendung, ist ihm die Beförderungs- bzw. Versendungslieferung zuzuordnen.

Beispiel:

Unternehmer B bestellt bei Unternehmer A eine Maschine mit dem Auftrag, diese direkt an seinen Kunden C zu liefern. A befördert die Ware mit eigenem Fahrer bzw. gibt den Speditionsauftrag.
Die Beförderungs- oder Versendungslieferung ist hier also die Lieferung von A an B, bei der Lieferung von B an C handelt es sich um die ruhende Lieferung.
Für den Fall, dass bei dieser Konstellation die Ware im Rahmen ihrer Bewegung die Grenze über­schreitet, kommt nur für die Lieferung A an B eine Steuerbefreiung (Ausfuhr oder innergemeinschaftliche Lieferung) in Betracht.
(2) Veranlasst der letzte Unternehmer in der Kette die Beförderung oder Versendung, ist ihm die Beförderung- bzw. Versendungslieferung zuzuordnen.

Beispiel:

Unternehmer B bestellt bei Unternehmer A eine Maschine mit dem Auftrag, diese direkt an seinen Kunden C zu liefern. C holt die Ware mit eigenem Fahrer ab bzw. gibt den Speditionsauftrag.
Die Beförderungs- oder Versendungslieferung ist hier die Lieferung von B an C, bei der Lieferung von A an B handelt es sich um die ruhende Lieferung.
Für den Fall, dass bei dieser Konstellation die Ware im Rahmen ihrer Bewegung die Grenze überschreitet, kommt nur für die Lieferung B an C eine Steuerbefreiung (Ausfuhr oder innergemeinschaftliche Lieferung) in Betracht.
(3) Veranlasst der mittlere Unternehmer (Zwischenhändler), der innerhalb der Kette gedanklich sowohl Abnehmer als auch Lieferer ist, die Beförderung bzw. Versendung, so hängt die Zuordnung davon ab, ob dieser den Transport in seiner Eigenschaft als
  • Abnehmer der Vorlieferung oder
  • Lieferer seiner eigenen Folgelieferung
tätigt.
Für die Zuordnung enthält das Gesetz insoweit die Vermutung für die Variante 1, das heißt, dass der handelnde Unternehmer als Abnehmer der Vorlieferung tätig wird. Der Unternehmer kann jedoch an­hand von Aufzeichnungen oder Belegen das Gegenteil nachweisen. Erfolgt ein solcher Nachweis, wird die Beförderung oder Versendung der von ihm ausgeführten Lieferung an seinen Abnehmer zu­geordnet.
Für diesen Nachweis kommt nach dem Umsatzsteuer-Anwendungserlass in Betracht,
  • dass der mittlere Unternehmer mit der Umsatzsteuer-Identifikationsnummer (USt-IdNr.) des Mitgliedstaats auftritt, in dem die Beförderung oder Versendung beginnt und
  • Vereinbarungen mit seinem Vorlieferanten und seinem Abnehmer bestehen, aus denen hervorgeht, dass er die Gefahr und die Kosten der Beförderung oder Versendung übernommen hat. Diesen Anforderungen ist genügt, wenn handelsübliche Lieferklauseln (zum Beispiel Incoterms) verwendet werden.

Beispiel:

Unternehmer B bestellt bei Unternehmer A eine Maschine mit dem Auftrag, diese direkt an seinen Kunden C zu liefern. B holt die Ware mit eigenem Fahrer bzw. gibt den Speditionsauftrag.
a) Es werden keine besonderen Lieferklauseln vereinbart.
b) B vereinbart mit A EXW (ab Werk)
B vereinbart mit C DDP (frei Haus)

Variante a):

Es gilt die gesetzliche Vermutung, das heißt, die Beförderungs- bzw. Versendungslieferung wird der Lieferung des A an B zugeordnet:
Für den Fall, dass bei dieser Konstellation die Ware im Rahmen ihrer Bewegung die Grenze überschreitet, kommt nur für die Lieferung A an B eine Steuerbefreiung (Ausfuhr oder innergemeinschaftliche Lieferung) in Betracht.

Variante b):

B kann durch aktiven Einsatz seiner Lieferklauseln nachweisen, dass die Beförderung bzw. Versendung seiner Lieferung an C zuzuordnen ist:
Für den Fall, dass bei dieser Konstellation die Ware im Rahmen ihrer Bewegung die Grenze überschreitet, kommt nur für die Lieferung B an C eine Steuerbefreiung (Ausfuhr oder innergemeinschaftliche Lieferung) in Betracht.
Hinweis zu Variante b)
Nach dem seit dem 1. Januar 2020 geltenden § 3 Abs. 6a Satz 5 UStG ist es für die abweichende Zuordnung ausreichend, wenn der Zwischenhändler den Transportauftrag erteilt und dem 1. Lieferer seine USt-IdNr. des Abgangslandes mitteilt. Auf die Vereinbarung einer bestimmten Lieferklausel kommt es daher nicht mehr an.
Wichtig: Für die korrekte Zuordnung der Versendungs- oder Beförderungslieferung ist stets zu klären, wer die Warenbewegung veranlasst. Im Hinblick darauf, dass nur für diese Lieferung gegebenenfalls die Steuerbefreiung für Ausfuhren bzw. innergemeinschaftliche Lieferungen in Anspruch genommen werden kann, ergeben sich hieraus wichtige Gestaltungsspielräume. Die folgenden Ausführungen zum Lieferort unterstreichen dies. Der Frage der Lieferbedingungen ist daher bereits bei Vertragsschluss erhebliche Bedeutung zuzumessen.

Ort der Lieferung

Nachdem nunmehr die Grundsätze für die Zuordnung der Versendungs- oder Beförderungslieferung bzw. der ruhenden Lieferung klar sind, ist für die korrekte Rechnungsstellung im Rahmen von Reihengeschäften weiterhin von wesentlicher Bedeutung, wo der Ort der jeweiligen Lieferung ist. Nur so kann geklärt werden, ob mit deutscher Mehrwertsteuer fakturiert werden muss, bzw., ob eine Steuerbefreiung nach deutschem Mehrwertsteuerrecht in Betracht kommt (bei Lieferort Deutschland) oder ob mit ausländischer Mehrwertsteuer fakturiert werden muss (bei Lieferort im Ausland). Die Regeln hierfür sind:
(1) Lieferort der Beförderungs- oder Versendungslieferung ist immer dort, wo die Warenbewegung beginnt.

Beispiel 1:

Unternehmer B in Stuttgart bestellt bei Unternehmer A in Hamburg eine Maschine mit dem Auftrag, diese direkt an seinen Kunden C in München zu liefern. A befördert die Ware mit eigenem Fahrer bzw. gibt den Speditionsauftrag.
Die Beförderungs- oder Versendungslieferung ist die Lieferung von A an B, bei der Lieferung von B an C handelt es sich um die ruhende.
Lieferort der Beförderungs- bzw. Versendungslieferung des A (HH) an B (S) ist der Beginn der Beförderung bzw. Versendung, das heißt Hamburg.
(2) Für die ruhende Lieferung gilt, dass Lieferort einer ruhenden Lieferung,
  • die der Beförderungs- oder Versendungslieferung nachfolgt, dort ist, wo die Beförderung oder Versendung des Gegenstandes endet.
  • die der Beförderungs- oder Versendungslieferung vorangeht, dort ist, wo die Beförderung oder Versendung des Gegenstandes beginnt.

Beispiel 2:

Wie zuvor:
Beförderungs- oder Versendungslieferung ist in diesem Fall die von A an B, ruhende Lieferung die von B an C.
Lieferort der der Versendungs- bzw. Beförderungslieferung nachfolgenden ruhenden Lieferung des B (S) an C (M) ist das Ende der Beförderung bzw. Versendung, das heißt München.

Beispiel 3:

Unternehmer B in Stuttgart bestellt bei Unternehmer A in Hamburg eine Maschine mit dem Auftrag, diese direkt an seinen Kunden C in München zu liefern. C holt die Ware mit eigenem Fahrer bzw. gibt den Speditionsauftrag.
Beförderungs- bzw. Versendungslieferung ist die Lieferung von B an C, die Lieferung von A an B stellt die ruhende dar.
Lieferort der der Beförderungs- bzw. Versendungslieferung in diesem Fall vorangehenden ruhenden Lieferung des A (HH) an B (S) ist Beginn der Beförderung bzw. Versendung, das heißt Hamburg.

Beispielfälle

Unter Anwendung der vorstehenden Grundsätze ergibt sich für Lieferkonstellationen unter der Beteiligung von EU-Unternehmern Folgendes:

Fälle mit zwei in Deutschland und einem in der EU ansässigen Unternehmer

Fall 1

Unternehmer B (Belgien) kauft bei Unternehmer D1 (Deutschland) eine Maschine mit dem Auftrag, diese direkt an seinen Kunden D2 (Deutschland) zu liefern.
Variante 1:
D1 befördert die Ware mit eigenem Fahrer bzw. gibt den Speditionsauftrag.
Beförderungs- oder Versendungslieferung ist hier die Lieferung von D1 an B, ruhende Lieferung die von B an D2.
Lieferung
Lieferort
Steuerfrei?
D1 an B
Deutschland
Beginn der Beförderungs- bzw. Versendungslieferung
Voraussetzungen für innergemeinschaftliche steuerfreie Lieferung liegen nicht vor, da keine Versendung bzw. Beförderung der Ware in übriges Gemeinschaftsgebiet
Folge: Rechnung mit deutscher Steuer
B an D2
Deutschland
„nachfolgende ruhende Lieferung“
Ende der Beförderung bzw. Versendung
Steuerpflichtige Inlandslieferung;
Folge: Rechnung mit deutscher Steuer. B muss sich zu umsatzsteuerlichen Zwecken in Deutschland registrieren lassen
Hinweis: Ergibt sich für ausländische Unternehmen, wie vorstehend, eine umsatzsteuerliche Regist­rierungspflicht muss diese bei dem hierfür zentral zuständigen Finanzamt in Deutschland vorgenommen werden. Eine Übersicht über die zentral zuständigen Finanzämter ist als Anlage 1 am Ende des Merkblatts angehängt. Nähere Informationen hierzu können auch im Internetangebot des Bundeszentralamts für Steuern unter dem Punkt „Umsatzsteuer“ abgerufen werden.
Variante 2:
D2 holt die Ware mit eigenem Fahrer ab bzw. gibt den Speditionsauftrag.
Die Beförderungs- oder Versendungslieferung ist hier die Lieferung von B an D2, die Lieferung von D1 an B stellt die ruhende dar.
Lieferung
Lieferort
Steuerfrei?
D1 an B
Deutschland
vorangehende „ruhende Lieferung“
Beginn der Beförderung bzw. Versendung
Steuerpflichtige Inlandslieferung
Folge: Rechnung mit deutscher Steuer
B an D2
Deutschland

Beginn der Beförderungs- bzw. Versendungslieferung
Steuerpflichtige Inlandslieferung;
Folge: Rechnung mit deutscher Steuer; B muss sich zu umsatzsteuerlichen Zwecken in Deutschland registrieren lassen (vgl. zu Verfahren Hinweis oben)
Variante 3:
B befördert die Ware mit eigenem Fahrer bzw. gibt den Speditionsauftrag.
a) Es werden keine besonderen Lieferklauseln vereinbart.
b) B vereinbart mit D1 EXW (ab Werk)
B vereinbart mit D2 DDP (frei Haus) und setzt diese aktiv zum Nachweis ein, dass er als Lieferer des D2 gehandelt hat.
Für a) ergibt sich dasselbe Ergebnis wie für Variante 1.
Für b) ergibt sich dasselbe Ergebnis wie für Variante 2.
Hinweis zu Variante 3b)
Nach dem seit dem 01.01.2020 geltenden § 3 Abs. 6a Satz 5 UStG ist es für die abweichende Zuordnung ausreichend, wenn der Zwischenhändler den Transportauftrag erteilt und dem 1. Lieferer seine USt-IdNr. des Abgangslandes mitteilt. Auf die Vereinbarung einer bestimmten Lieferklausel kommt es somit nicht mehr an.

Intrastatmeldung:

Die Ware überschreitet keine Binnengrenze, daher ist in allen Varianten keine Intrastatmeldung erforderlich.

Zusammenfassende Meldung:

Es liegt keine innergemeinschaftliche Lieferung vor, daher fallen in allen Varianten keine Meldungen an.

Fall 2

Unternehmer D1 (Deutschland) kauft bei D2 (Deutschland) eine Maschine mit dem Auftrag, diese direkt an seinen Kunden NL in Niederlande zu liefern.
Variante 1:
D2 befördert die Ware mit eigenem Fahrer bzw. gibt den Speditionsauftrag.
Beförderungs- oder Versendungslieferung ist in diesem Fall die Lieferung von D2 an D1, ruhende die Lieferung von D1 an NL.
Lieferung
Lieferort
Steuerfrei?
D2 an D1
Deutschland
Beginn der Beförderungs- bzw. Versendungslieferung
Voraussetzungen für innergemeinschaftlich steuerfreie Lieferung liegen nicht vor, wenn D1 mit deutscher
USt-IdNr. auftritt (vgl. Spalte und Hinweis unten)
D1 an NL
Niederlande
Nachfolgende „ruhende Lieferung“
Ende der Beförderung bzw. Versendung
Innergemeinschaftlicher Erwerb des D1 in NL mit anschließender steuerpflichtiger Inlandslieferung in NL
Folge: Erwerbsbesteuerung in NL sowie Rechnung mit niederländischer Steuer Steuer; erfordert umsatzsteuerliche Registrierung in NL und Auftreten unter niederländischer USt-IdNr.; unter dieser Voraussetzung wäre auch die Beurteilung der Lieferung des D2 an D1 als innergemeinschaftlich steuerfrei möglich (ggfs. nachträgliche Rechnungskorrektur)

Intrastatmeldung:

D2 steht am Beginn der Beförderungslieferung und gibt die Versendungsmeldung ab, D1 steht am Ende der Beförderungslieferung und gibt in NL die Intrastatmeldung ab.

Zusammenfassende Meldung:

Bei korrekter Abwicklung meldet D2 an D1 die innergemeinschaftliche Lieferung mit Angabe dessen niederländischer USt-IdNr. D1 treffen keine Meldepflichten.

Variante 2:

NL holt die Ware mit eigenem Fahrer ab oder gibt den Speditionsauftrag.
Beförderungs- oder Versendungslieferung ist hier die Lieferung von D1 an NL, ruhende die Lieferung von D2 an D1.
Lieferung
Lieferort
Steuerfrei?
D2 an D1
Deutschland
Vorangehende „ruhende Lieferung“
Beginn der Beförderung bzw. Versendung
Steuerpflichtige Inlandslieferung
Folge: Rechnung mit deutscher Steuer
D1 an NL
Deutschland
Beginn der Beförderungs- bzw. Versendungslieferung
In Deutschland steuerbare, aber gemäß §§ 4 Nr. 1b i. V. m. 6a UStG steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung
Folge: steuerfreie Abrechnung als igL

Intrastatmeldung:

D1 steht am Beginn der Beförderungslieferung und gibt die Versendungsmeldung ab, NL steht am Ende der Beförderungslieferung und gibt die Eingangsmeldung ab.

Zusammenfassende Meldung:

D1 meldet die innergemeinschaftliche Lieferung an NL. D2 treffen keine Meldepflichten.
Variante 3:
D1 befördert die Ware mit eigenem Fahrer bzw. gibt den Speditionsauftrag.
a) Es werden keine besonderen Lieferklauseln vereinbart.
b) D1 vereinbart mit D2 EXW (ab Werk)
D1 vereinbart mit NL DDP (frei Haus)
und setzt diese aktiv zum Nachweis ein,
dass er als Lieferer des NL gehandelt hat.
Für a) ergibt sich dasselbe Ergebnis wie für Variante 1.
Für b) ergibt sich dasselbe Ergebnis wie für Variante 2.
Hinweis zu Variante 3b)
Nach dem seit dem 01.01.2020 geltenden § 3 Abs. 6a Satz 5 UStG ist es für die abweichende Zuordnung ausreichend, wenn der Zwischenhändler den Transportauftrag erteilt und dem 1. Lieferer die USt-IdNr. des Abgangslandes mitteilt. Auf die Vereinbarung einer bestimmten Lieferklausel kommt es somit nicht mehr an.

Fall 3

D1 (Deutschland) bestellt bei Großhändler D2 (Deutschland) eine Maschine. D2 kauft diese seinerseits bei AT in Österreich mit dem Auftrag diese direkt an D1 zu liefern.
Variante 1:
AT befördert die Ware mit eigenem Fahrer bzw. gibt den Speditionsauftrag.
In diesem Fall ist die Beförderungs- bzw. Versendungslieferung die Lieferung von AT an D2, ruhende Lieferung die von D2 an D1.
Lieferung
Lieferort
Steuerfrei?
AT an D2
Österreich
Beginn der Beförderungs- bzw. Versendungslieferung
In Österreich steuerbare, aber steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung
Folge: steuerfreie Abrechnung als igL
D2 an D1
Deutschland
Nachfolgende „ruhende Lieferung“
Ende der Beförderung bzw. Versendung
Steuerpflichtiger innergemeinschaftlicher Erwerb des D2 in D mit anschließender steuerpflichtiger Inlandslieferung an D1
Folge: Erwerbsbesteuerung durch D2 und Rechnung mit deutscher Steuer

Intrastatmeldung:

AT steht am Beginn der Beförderungslieferung und gibt die Versendungsmeldung ab, D2 steht am Ende der Beförderungslieferung und gibt die Eingangsmeldung ab.

Zusammenfassende Meldung:

AT meldet die innergemeinschaftliche Lieferung an D2. D2 treffen keine Meldepflichten.
Variante 2:
D1 holt die Ware mit eigenem Fahrer ab bzw. gibt den Speditionsauftrag.
Die Lieferung von D2 an D1 stellt hier die Beförderungs- bzw. Versendungslieferung dar, die Lieferung von AT an D2 die ruhende.
Lieferung
Lieferort
Steuerfrei?
AT an D2
Österreich
Vorangehende „ruhende Lieferung“
Beginn der Beförderung bzw. Versendung
Steuerpflichtige Inlandslieferung in Österreich;
Folge: Rechnung mit österreichischer Steuer (Voraussetzungen für steuerfreie igL (innergemeinschaftliche Lieferung) liegen nicht vor, da Steuerbefreiung nicht für ruhende Lieferung in Anspruch genommen werden kann, s.o.)
D2 an D1
Österreich
Beginn der Beförderungs- bzw. Versendungslieferung
In Österreich steuerbare, aber steuerbefreite innergemeinschaftliche Lieferung; aufgrund Steuerbarkeit des Umsatzes in Österreich umsatzsteuerliche Registrierung des D2 in Österreich und Auftreten unter österreichischer USt-IdNr. grundsätzlich erforderlich.
D1 muss bei korrekter Abwicklung Erwerbsbesteuerung in D vor-nehmen.

Intrastatmeldung:

D2 steht am Beginn der Beförderungslieferung und gibt die Versendungsmeldung in Österreich ab, D1 steht am Ende der Beförderungslieferung und gibt die Eingangsmeldung ab.

Zusammenfassende Meldung:

Bei korrekter Abwicklung meldet D2 (unter seiner österreichischen USt-IdNr.) die innergemeinschaftliche Lieferung an D1. D1 treffen keine Meldepflichten.
Variante 3:
D2 befördert die Ware mit eigenem Fahrer bzw. gibt den Speditionsauftrag.
  1. Es werden keine besonderen Lieferklauseln vereinbart.
  2. D2 vereinbart mit AT EXW (ab Werk)
D2 vereinbart mit D1 DDP (frei Haus)
und setzt diese aktiv zum Nachweis ein, dass er als Lieferer des D1 gehandelt hat.
Für a) ergibt sich dasselbe Ergebnis wie für Variante 1.
Für b) ergibt sich dasselbe Ergebnis wie für Variante 2.
Hinweis zu Variante 3b)
Nach dem seit dem 1. Januar 2020 geltenden § 3 Abs. 6a Satz 5 UStG ist es für die abweichende Zuordnung ausreichend, wenn der Zwischenhändler den Transportauftrag erteilt und dem 1. Lieferer die USt-IdNr. des Abgangslandes mitteilt. Auf die Vereinbarung einer bestimmten Lieferklausel kommt es somit nicht mehr an.

Fälle mit einem in Deutschland und zwei in der EU ansässigen Unternehmer

Fall 1

Unternehmer D (Deutschland) kauft bei I (Italien) eine Maschine mit dem Auftrag, diese direkt an sei­nen Kunden NL in Niederlande zu liefern.
Variante 1:
I befördert die Ware mit eigenem Fahrer bzw. gibt den Speditionsauftrag.
Die Lieferung von I an D stellt also die Beförderungs- oder Versendungslieferung dar, die Lieferung von D an NL die ruhende.
Lieferung
Lieferort
Steuerfrei?
I an D
Italien
Beginn der Beförderungs- bzw. Versendungslieferung
Innergemeinschaftlich steuerfreie Lieferung
Folge: steuerfreie Rechnung
D an NL
Niederlande
Nachfolgende „ruhende Lieferung“
Ende der Beförderung bzw. Versendung
Grundsätzlich: Steuerpflichtiger innergemeinschaftlicher Erwerb des D in NL mit anschließender steuerpflichtiger Inlandslieferung in NL; würde prinzipiell umsatzsteuerliche Registrierung in NL bedeuten, hier aber möglich: Vereinfachungsregelung für innergemeinschaftliche Dreiecksgeschäfte mit der Folge, dass Steuerschuld auf NL verlagert wird (vgl. Details im Folgenden)

Vereinfachungsregel für innergemeinschaftliche Dreiecksgeschäfte

In der vorstehenden Konstellation müsste sich D aufgrund des Lieferorts „Niederlande“ für seinen innergemeinschaftlichen Erwerb bzw. seine ruhende Lieferung grundsätzlich dort umsatzsteuerlich registrieren lassen. In diesen Konstellationen kann jedoch unter bestimmten Voraussetzungen die Vereinfachungsregelung für innergemeinschaftliche Dreiecksgeschäfte angewendet werden mit der Folge, dass die Steuer von dem letzten Abnehmer, das heißt vorstehend dem NL, geschuldet wird. Der deutsche Unternehmer D kann dann eine Rechnung ohne Steuer an NL stellen. Eine Registrierung in den Niederlanden entfällt. Damit die Vereinfachungsregelung angewendet werden kann, müssen allerdings folgende Voraussetzungen erfüllt sein:
(1) Es muss ein innergemeinschaftliches Dreiecksgeschäft vorliegen. Dies ist dann der Fall, wenn
  • drei Unternehmer ein Umsatzgeschäft über denselben Gegenstand abschließen und dieser Gegenstand unmittelbar vom ersten Lieferer an den letzten Abnehmer gelangt
  • alle drei Unternehmer in unterschiedlichen Mitgliedstaaten für Zwecke der Umsatzsteuer registriert sind (erkennbar an USt-IdNr.)
  • der Gegenstand der Lieferung von dem Gebiet eines Mitgliedsstaats in einen anderen Mitgliedsstaat gelangt
  • die Versendungs- bzw. Beförderungslieferung dem ersten Unternehmer in der Kette oder dem mittleren Unternehmer in seiner Eigenschaft als Abnehmer zuzuordnen ist.
Beachte: Nach dem Umsatzsteuer-Anwendungserlass findet die Vereinfachungsregelung auch Anwendung, wenn mehr als drei Unternehmer an dem Geschäft beteiligt sind, soweit die Voraussetzungen für die drei am Ende der Kette stehenden Unternehmer vorliegen. Für Geschäfte mit Drittlandsbezug kommt die Vereinfachungsregelung nicht in Betracht.
(2) Weiterhin müssen die Voraussetzungen für die Übertragung der Steuerschuld vorliegen. Diese sind:
  • Der Lieferung des mittleren an den letzten Unternehmer in der Kette ist ein innergemeinschaftlicher Erwerb beim mittleren Unternehmer vorausgegangen.
  • Der mittlere Unternehmer in der Kette ist nicht in dem Mitgliedstaat ansässig, in dem die Beförderung bzw. Versendung endet.
  • Der mittlere Unternehmer verwendet gegenüber dem ersten und dem letzten Unternehmer in der Kette dieselbe Umsatzsteuer-Identifikationsnummer. Diese darf nicht von einem der Mitgliedstaaten erteilt worden sein, in dem die Beförderung bzw. Verwendung beginnt oder endet.
  • Der mittlere Unternehmer muss dem letzten Unternehmer in der Kette eine Rechnung ohne gesonderten Steuerausweis erteilen.
  • Der letzte Unternehmer in der Kette muss eine Umsatzsteuer-Identifikationsnummer des Mitgliedstaats verwenden, in dem die Beförderung bzw. Versendung endet.
Liegen die vorstehenden Voraussetzungen vor und wird von der Vereinfachungsregelung Gebrauch gemacht, ist für die Rechnungsstellung noch Folgendes zu beachten:
  • In der Rechnung des mittleren Unternehmers an den letzten Unternehmer in der Kette darf die Steuer nicht gesondert ausgewiesen werden.
  • Als zusätzliche Rechnungsangabe muss ein Hinweis auf das Vorliegen eines innergemeinschaftlichen Dreiecksgeschäfts aufgenommen werden, zum Beispiel „innergemeinschaftliches Drei­ecksgeschäft nach § 25b UStG“ oder „Vereinfachungsregelung nach Artikel 197 MwSystRL“.
  • Hinweis auf die Steuerschuld des letzten Abnehmers, zum Beispiel „Steuerschuldner ist der Rechnungsempfänger“.
  • Angabe der Umsatzsteuer-Identifikationsnummer des mittleren Unternehmers und des letzten Unternehmers in der Kette.
Bezugnehmend auf das Ausgangsbeispiel würde dies bedeuten, dass unter Berücksichtigung der vorstehenden Voraussetzungen die Rechnung des D an NL ohne Steuer erfolgen kann und gleichzeitig eine umsatzsteuerliche Registrierung des D in Niederlande vermieden werden kann.

Intrastatmeldung:

Es wird nur der physische Warenverkehr zwischen dem Abgangs- und dem Bestimmungsmitgliedstaat berücksichtigt. Bei Anwendung der umsatzsteuerrechtlichen Vereinfachungsregel gibt I die Versendungsmeldung ab, NL gibt die Eingangsmeldung ab, D muss keine Meldung abgeben.

Zusammenfassende Meldung:

I meldet unter seiner italienischen USt-IdNr. eine innergemeinschaftliche Lieferung an D. D meldet ein innergemeinschaftliches Dreiecksgeschäft. Hierzu ist der Hinweis auf ein innergemeinschaftliches Dreiecksgeschäft in Spalte 3 der ZM aufzunehmen.
Variante 2:
NL holt die Ware mit eigenem Fahrer ab bzw. gibt den Speditionsauftrag.
Die Lieferung von D an NL stellt hier die Beförderungs- bzw. Versendungslieferung dar, die Lieferung von I an D die ruhende.
Lieferung
Lieferort
Steuerfrei?
I an D
Italien
Vorangehende „ruhende Lieferung“
Beginn der Beförderung bzw. Versendung
Steuerpflichtige Inlandslieferung in Italien; Folge: bei korrekter Beurteilung Rechnung mit italienischer Steuer
D an NL
Italien
Beginn der Beförderungs- bzw. Versendungslieferung
In Italien steuerbare, aber steuerbefreite innergemeinschaftliche Lieferung; aufgrund Steuerbarkeit des Umsatzes in Italien umsatzsteuerliche Registrierung des D in Italien und Auftreten unter italienischer USt-IdNr. grundsätzlich erforderlich. NL muss bei korrekter Abwicklung Erwerbsbesteuerung in NL vornehmen.
Beachte: keine Anwendungsmöglichkeit für Vereinfachungsregelung für innergemeinschaftliche Dreiecksgeschäfte, da Beförderung bzw. Versendung von letztem Abnehmer veranlasst wird; Zuordnung der Versendungs- bzw. Beförderungslieferung im Verhältnis D an NL

Intrastatmeldung:

D steht am Beginn der Beförderungslieferung und gibt die Versendungsmeldung in Italien ab, NL steht am Ende der Beförderungslieferung und gibt die Eingangsmeldung ab.

Zusammenfassende Meldung:

Bei korrekter Abwicklung meldet D (unter seiner italienischen USt-IdNr.) an NL die innergemeinschaftliche Lieferung. I treffen keine Meldepflichten.
Variante 3:
D befördert die Ware mit eigenem Fahrer bzw. gibt den Speditionsauftrag.
  1. Es werden keine besonderen Lieferklauseln vereinbart.
  2. D vereinbart mit I EXW (ab Werk)
D vereinbart mit NL DDP (frei Haus)
und setzt diese aktiv zum Nachweis ein, dass er als Lieferer des NL gehandelt hat.
Für a) ergibt sich dasselbe Ergebnis wie für Variante 1.
Für b) ergibt sich dasselbe Ergebnis wie für Variante 2.
Hinweis zu Variante 3b)
Nach dem seit dem 01.01.2020 geltenden § 3 Abs. 6a Satz 5 UStG ist es für die abweichende Zuordnung ausreichend, wenn der Zwischenhändler den Transportauftrag erteilt und dem 1. Lieferer die USt-IdNr. des Abgangslandes mitteilt. Auf die Vereinbarung einer bestimmten Lieferklausel kommt es somit nicht mehr an.

Fall 2

Unternehmer I (Italien) kauft bei D (Deutschland) eine Maschine mit dem Auftrag diese direkt an seinen Kunden NL in die Niederlande zu liefern.
Variante 1:
D befördert die Ware mit eigenem Fahrer bzw. gibt den Speditionsauftrag.
Bei der Lieferung von D an I handelt es sich hier um die Beförderungs- oder Versendungslieferung, bei der Lieferung von I an NL um die ruhende.
Lieferung
Lieferort
Steuerfrei?
D an I
Deutschland
Beginn der Beförde­rungs- bzw. Versendungslieferung
In Deutschland steuerbare, aber gem. §§ 4 Nr. 1b i. V. m. 6a UStG steuerbefreite innergemeinschaftliche Lieferung
Folge: steuerfreie Abrechnung als igL
I an NL
Niederlande
Nachfolgende "ruhende Lieferung"
Ende der Beförderung bzw. Versendung
Grundsätzlich: Steuerpflichtiger innergemeinschaftlicher Erwerb in NL mit anschließender steuerpflichtiger Inlandslieferung in NL; würde prinzipiell umsatzsteuerliche Registrierung des I in NL bedeuten, hier aber möglich: Vereinfachungsregelung für innergemeinschaftliche Dreiecksgeschäfte mit der Folge, dass Steuerschuld auf NL verlagert wird (vgl. zu den Voraussetzungen im Detail oben)

Intrastatmeldungen:

Es wird nur der physische Warenverkehr zwischen dem Abgangs- und dem Bestimmungsmitgliedstaat berücksichtigt. Bei Anwendung der umsatzsteuerrechtlichen Vereinfachungsregel gibt D die Versendungsmeldung ab, NL gibt die Eingangsmeldung ab, I muss keine Meldung abgeben.

Zusammenfassende Meldung:

D meldet eine „normale“ innergemeinschaftliche Lieferung an I in den Spalten 1 und 2 der ZM. I meldet in seiner ZM ein innergemeinschaftliches Dreiecksgeschäft.
Variante 2:
NL holt die Ware mit eigenem Fahrer ab bzw. gibt den Speditionsauftrag.
Bei der Lieferung von I an NL handelt es sich um die Beförderungs- bzw. Versendungslieferung, bei der Lieferung von D an I um die ruhende.
Lieferung
Lieferort
Steuerfrei?
D an I
Deutschland
Vorangehende „ruhende Lieferung“
Beginn der Beförderung bzw. Versendung
Steuerpflichtige Inlandslieferung in Deutschland
Folge: Rechnung mit deutscher Steuer
I an NL
Deutschland
Beginn der Beförderungs- bzw. Versendungslieferung
In Deutschland steuerbare, aber steuerbefreite innergemeinschaftliche Lieferung; aufgrund Steuerbarkeit des Umsatzes in Deutschland Registrierung des I in Deutschland und Auftreten unter deutscher USt-IdNr. grundsätzlich erforderlich.
NL muss bei korrekter Abwicklung Erwerbs-besteuerung in NL vornehmen.
Beachte: keine Anwendungsmöglichkeit für Vereinfachungsregelung für Dreiecksgeschäfte, da Beförderung bzw. Versendung von letztem Abnehmer veranlasst wird; Zuordnung der Versendungs- bzw. Beförderungslieferung im Verhältnis I an NL

Intrastatmeldung:

I steht am Beginn der Beförderungslieferung und gibt die Versendungsmeldung in Deutschland ab, NL steht am Ende der Beförderungslieferung und gibt die Eingangsmeldung ab.

Zusammenfassende Meldung:

Bei korrekter Abwicklung meldet I (unter seiner deutschen USt-IdNr.) an NL die innergemeinschaftliche Lieferung. D treffen keine Meldepflichten.
Variante 3:
I befördert die Ware mit eigenem Fahrer bzw. gibt den Speditionsauftrag.
  1. Es werden keine besonderen Lieferklauseln
  2. I vereinbart mit D EXW (ab Werk)
I vereinbart mit NL DDP (frei Haus)
und setzt diese aktiv zum Nachweis ein, dass er als Lieferer des NL gehandelt hat.
Für a) ergibt sich dasselbe Ergebnis wie für Variante 1.
Für b) ergibt sich dasselbe Ergebnis wie für Variante 2.
Hinweis zu Variante 3b)
Nach dem seit dem 01.01.2020 geltenden § 3 Abs. 6a Satz 5 UStG ist es für die abweichende Zuordnung ausreichend, wenn der Zwischenhändler den Transportauftrag erteilt und dem 1. Lieferer die USt-IdNr. des Abgangslandes mitteilt. Auf die Vereinbarung einer bestimmten Lieferklausel kommt es somit nicht mehr an.

Fall 3:

Unternehmer D (Deutschland) kauft bei AT (Österreich) eine Maschine. Dieser bestellt die Maschine bei NL (Niederlande) mit dem Auftrag, diese direkt an D in Deutschland zu liefern.
Variante 1:
NL befördert die Ware mit eigenem Fahrer bzw. gibt den Speditionsauftrag.
Die Lieferung von NL an AT stellt die Beförderungs- bzw. Versendungslieferung dar, die von AT an D die ruhende.
Lieferung
Lieferort
Steuerfrei?
NL an AT
Niederlande
Beginn der Beförderungs- bzw. Versendungslieferung)
In NL steuerbare, aber steuerbefreite innergemeinschaftliche Lieferung

AT an D
Deutschland
Nachfolgende „ruhende Lieferung“
Ende der Beförderung bzw. Versendung
Grundsätzlich: Steuerpflichtiger innergemeinschaftlicher Erwerb in Deutschland mit anschließender steuerpflichtiger Inlandslieferung in Deutschland; würde prinzipiell umsatzsteuerliche Registrierung in Deutsch-land bedeuten, hier aber möglich: Vereinfachungsregelung für innergemeinschaftliche Dreiecksgeschäfte mit der Folge, dass Steuerschuld auf D verlagert wird, d.h. für D Vorsicht bei Rechnungsempfang, Steuerbetrag muss unter KZ 69 in Umsatzsteuervoranmeldung erklärt werden.

Intrastatmeldung:

Es wird nur der physische Warenverkehr zwischen dem Abgangs- und dem Bestimmungsmitgliedstaat berücksichtigt. Bei Anwendung der umsatzsteuerrechtlichen Vereinfachungsregel gibt NL die Versendungsmeldung ab, D gibt die Eingangsmeldung ab, AT muss keine Meldung abgeben.

Zusammenfassende Meldung:

NL meldet eine „normale“ innergemeinschaftliche Lieferung an AT. AT meldet in seiner ZM ein innergemeinschaftliches Dreiecksgeschäft.
Variante 2:
D holt die Ware mit eigenem Fahrer ab bzw. gibt den Speditionsauftrag.
Bei der Lieferung von AT an D handelt es sich hier um die Beförderungs- oder Versendungslieferung, bei der von AT an D um die ruhende.
Lieferung
Lieferort
Steuerfrei?
NL an AT
Niederlande
vorangehende „ruhende Lieferung“
Beginn der Beförderung bzw. Versendung
Steuerpflichtige Inlandslieferung in den Niederlanden
Folge: Abrechnung mit niederländischer Steuer
AT an D
Niederlande
Beginn der Beförderungs- bzw. Versendungslieferung
In NL steuerbare, aber steuerbefreite inner-gemeinschaftliche Lieferung; aufgrund Steuerbarkeit des Umsatzes in NL Registrierung des AT in NL und Auftreten unter niederländischer USt-IdNr. grundsätzlich erforderlich. D muss bei korrekter Abwicklung Erwerbsbesteuerung in D vornehmen; keine Anwendungsmöglichkeit für Vereinfachungs-regelung für Dreiecks-geschäfte, da Beförderung bzw. Versendung von letztem Abnehmer veranlasst wird; Zuordnung der Warenbewegung: AT an D

Intrastatmeldung:

AT steht am Beginn der Beförderungslieferung und gibt die Versendungsmeldung in Niederlande ab, D steht am Ende der Beförderungslieferung und gibt die Eingangsmeldung ab.

Zusammenfassende Meldung:

Bei korrekter Abwicklung meldet AT (unter seiner niederländischen USt-IdNr.) an D die innergemeinschaftliche Lieferung. NL treffen keine Meldepflichten.
Variante 3:
AT befördert die Ware mit eigenem Fahrer bzw. gibt den Speditionsauftrag.
a) Es werden keine besonderen Lieferklauseln vereinbart.
b) AT vereinbart mit NL EXW (ab Werk)
AT vereinbart mit D DDP (frei Haus)
und setzt diese aktiv zum Nachweis ein, dass er als Lieferer des D gehandelt hat.
Für a) ergibt sich dasselbe Ergebnis wie für Variante 1.
Für b) ergibt sich dasselbe Ergebnis wie für Variante 2.
Hinweis zu Variante 3b)
Nach dem seit dem 01.01.2020 geltenden § 3 Abs. 6a Satz 5 UStG ist es für die abweichende Zuordnung ausreichend, wenn der Zwischenhändler den Transportauftrag erteilt und dem 1. Lieferer die USt-IdNr. des Abgangslandes mitteilt. Auf die Vereinbarung einer bestimmten Lieferklausel kommt es somit nicht mehr an.

Schlussbemerkung

Bitte beachten Sie, dass die hier geschilderten Reihengeschäfte von der Bundesbank als Transithandelsgeschäfte betrachtet werden. Dies bedeutet, dass Zahlungseingänge und Zahlungs­ausgänge über 12.500 Euro je Fall an die Bundesbank gemeldet werden müssen. Für alle Fragen bezüglich der im Zahlungs- und Kapitalverkehr mit dem Ausland abzugebenden statistischen Meldun­gen hat die Deutsche Bundesbank ein Informations-Telefon (Hotline-Nr.: 0800/1234-111) eingerichtet. Zudem können über die Homepage der Deutschen Bundesbank unter der Rubrik „Statis­tik“ und den Schaltflächen „Meldewesen“, „Außenwirtschaft“, die benötigten Vordrucke und Merkblät­ter abgerufen werden.

Mitgliedsunternehmen der IHK Köln und solche Personen, die in der Region Köln die Gründung eines Unternehmens planen, erhalten weitere Informationen.

Anlage 1

Zuständigkeit für die Umsatzbesteuerung im Ausland ansässiger Unternehmer

Für die Umsatzsteuer der Unternehmer, die ihr Unternehmen von einem der nachfolgend genannten Staaten betreiben, sind folgende Finanzämter örtlich zuständig.
Wohnsitz, Sitz oder Geschäftsleitung
Zuständiges Finanzamt
Belgien
Trier
Bulgarien
Neuwied
Dänemark
Flensburg
Estland
Rostock I
Finnland
Bremen-Mitte
Frankreich
Kehl
Nordirland
Hannover-Nord
Griechenland
Berlin-Neukölln-Nord
Irland
Hamburg-Nord
Italien
München II
Kroatien
Kassel-Goethestraße
Lettland
Bremen-Mitte
Liechtenstein
Konstanz
Litauen
Mühlhausen
Luxemburg
Saarbrücken Am Stadtgraben
Mazedonien
Berlin-Neukölln-Nord
Niederlande
Kleve
Norwegen
Bremen-Mitte
Österreich
München II
Polen
Oranienburg
Portugal
Kassel-Goethestraße
Rumänien
Chemnitz-Süd
Russische Föderation
Magdeburg II
Schweden
Hamburg-Nord
Schweiz
Konstanz
Slowakische Republik
Chemnitz-Süd
Spanien
Kassel-Goethestraße
Republik Slowenien
Oranienburg
Tschechische Republik
Chemnitz-Süd
Türkei
Dortmund-Unna
Ukraine
Magdeburg II
Ungarn
Zentralfinanzamt Nürnberg
Weißrussland
Magdeburg II
USA
Bonn-Innenstadt
Falls Sie kein für Ihr Land zuständiges Finanzamt gefunden haben, wenden Sie sich bitte an das folgende Finanzamt

Finanzamt Berlin Neukölln-Nord
Sonnenallee 223
12059 Berlin
Tel. +49 30/68876-0
Fax +49 30/68876395