Besteuerung grenzüberschreitender Dienstleistungen

Besteuerung grenzüberschreitender Dienstleistungen

Die zunehmende Internationalisierung des Wirtschaftsverkehrs bringt es mit sich, dass immer häufiger Dienstleistungen nicht nur im Inland, sondern grenzüberschreitend erbracht werden. Dies gilt u. a. für Beratungs- und Gutachterleistungen, Messeleistungen, Montagen, Reparaturen und auch für elektronische Dienstleistungen. Werden Dienstleistungen über die Grenze erbracht, stellt sich zugleich immer auch die Frage, was steuer- und abgabenrechtlich zu beachten ist. Insbesondere ist zu klären, wie die korrekte umsatzsteuerliche Behandlung der grenzüberschreitenden Leistungen aussieht. Hierbei spielt vor allem eine Rolle, in welchem Land die erbrachte Leistung umsatzsteuerlich erfasst wird, d. h., wo diese „steuerbar“ (Ort der Leistung) ist und wie als Folge dessen die jeweilige Rechnungsstellung und ggf. Deklarationspflichten zu erfüllen sind. Letztlich sollte diese Frage bereits zum Zeitpunkt der Angebotskalkulation geklärt sein. Werden elektronische Dienstleistungen an Privatkunden mit Wohnsitz in der EU erbracht, gibt es besondere Besteuerungsverfahren, um eine Registrierungspflicht im Ausland zu vermeiden.
Zur Bestimmung des Orts der Leistung unterscheidet das Gesetz zwischen
  • Dienstleistungen, die an unternehmerische Leistungsempfänger erbracht werden (BtoB) und der Leistungserbringung an Privatpersonen (BtoC) und
  • der Art der sonstigen Leistung.
Liegt der Ort der Leistung im Ausland, richtet sich die Besteuerung der Leistung nach den nationalen Rechtsvorschriften dieses Landes. Innerhalb der Europäischen Union sind die Regeln oftmals angeglichen, so dass sich insoweit hinsichtlich der Steuerbarkeit des Umsatzes selten Abweichungen zur deutschen Rechtslage ergeben werden.
Liegt der Leistungsort hingegen in einem Drittland, sind Kenntnisse der in diesem Land geltenden Besteuerungsvorschriften unabdingbar, um Fragen hinsichtlich der Steuerbarkeit des Umsatzes und der Steuerpflicht zu klären. Im Zweifelsfall sollte daher immer fachkundiger Rat eingeholt werden. Weiterhelfen können auch die Auslandshandelskammern des jeweiligen Landes.

1. Leistungen an einen Unternehmer

Die folgenden Regeln gelten nur für Leistungen eines in Deutschland ansässigen Unternehmers, die an einen im Ausland ansässigen Unternehmer für dessen Unternehmen erbracht werden. Aus diesem Grund ist die Unternehmereigenschaft nachzuweisen.
Nachweis der Unternehmereigenschaft:
Die Frage, wie sich die Finanzverwaltung den Nachweis dieser Voraussetzungen vorstellt, ist im amtlichen Umsatzsteuer- Anwendungserlass niedergelegt. Zwar wird der Nachweis danach dem leistenden Unternehmer überlassen, die Finanzverwaltung macht jedoch deutlich, wie sie ihn sich optimaler Weise vorstellt. Hierbei differenziert sie zwischen EU und Drittland:
Für EU-Unternehmen: Überprüfung der Unternehmereigenschaft des Vertragspartner durch Prüfung der USt-IdNr., vergleichbar den innergemeinschaftlichen Lieferungen beim Bundeszentralamt für Steuern; Verwendung der USt-IdNr. soll bereits bei Vertragsschluss durch positives Tun vereinbart werden.
Für Drittlandsunternehmen: Vorlage einer Unternehmerbescheinigung des für das Drittlandsunternehmen zuständigen Finanzamts im Drittland (wie bei Vergütungsverfahren), es sei denn, es handelt sich um eine sogenannte Katalogleistung. In dem Fall ist ein besonderer Nachweis der Unternehmereigenschaft nicht erforderlich, da auch Katalogleistungen, die an Nichtunternehmer mit Sitz im Drittland erbracht werden, im Drittland steuerbar sind (s. § 3a Abs. 4 Satz 2 UStG).
Soweit es sich bei der erbrachten Leistung überdies um eine Leistung handelt, die mit hoher Wahrscheinlichkeit für den privaten Gebrauch des Unternehmers oder seines Personals erbracht wird, genügt es für nach dem 31. Dezember 2012 erbrachte Leistungen nach einer Verfügung des Bundesfinanzministeriums nicht, wenn allein die USt-IdNr. oder der Status als Unternehmen nachgewiesen wird. Vielmehr muss der leistende Unternehmer über ausreichende Informationen verfügen, die eine Verwendung spezifisch für unternehmerische Zwecke bestätigen. Hierfür nennt die Finanzverwaltung eine Erklärung des Leistungsempfängers, mit der dieser die unternehmerische Verwendung bestätigt. Die Leistungen, für die die Finanzverwaltung insbesondere davon ausgeht, dass sie mit hoher Wahrscheinlichkeit nicht unternehmerisch bezogen werden, zählt das Bundesfinanzministerium in Abschnitt 3a.2 Absatz 11a des Umsatzsteueranwendungserlasses (UStAE) auf.
Hinweis: Dem Unternehmer als Leistungsempfänger gleichgestellt werden nicht unternehmerisch tätige juristische Personen (dazu zählen juristische Personen des öffentlichen Rechts oder des Privatrechts wie z.B. Gebietskörperschaften, Vereine, reine Holdinggesellschaften), denen eine USt-ID-Nr. erteilt worden ist.

a) Grundregel: Besteuerung am Ort des Leistungsempfängers

Nach der Grundregel unterliegen grenzüberschreitende Dienstleistungen, die ein Unternehmer an einen anderen (im Ausland ansässigen) Unternehmer für dessen Unternehmen erbringt, grundsätzlich der Umsatzbesteuerung des Landes, von dem aus der Leistungsempfänger (Auftraggeber) sein Unternehmen betreibt, sog. Empfängerortsprinzip.
Sonstige Leistungen im Sinne des § 3a Abs. 2 UStG sind:
  • Arbeiten an beweglichen körperlichen Gegenständen und die Begutachtung dieser Gegenstände;
  • alle Vermittlungsleistungen, soweit diese nicht unter § 3a Abs. 3 Nr. 1 UStG fallen;
  • Leistungen, die in § 3a Abs. 4 Satz 2 UStG genannt sind;
  • die langfristige Vermietung eines Beförderungsmittels;
  • Güterbeförderungen, einschließlich innergemeinschaftlicher Güterbeförderungen sowie der Vor-und Nachläufe zu innergemeinschaftlichen Güterbeförderungen (Beförderungen eines Gegenstands, die in dem Gebiet desselben Mitgliedstaats beginnt und endet, wenn diese Beförderung unmittelbar einer innergemeinschaftlichen Güterbeförderung vorangeht oder folgt);
  • das Beladen, Entladen, Umschlagen und ähnliche mit einer Güterbeförderung im Zusammenhang stehende selbständige Leistungen;
  • Planung, Gestaltung sowie Aufbau, Umbau und Abbau von Ständen im Zusammenhang mit Messen und Ausstellungen (vgl. EuGH-Urteil vom 27. 10. 2011, C-530/09). Unter die „Planung“ fallen insbesondere Architektenleistungen, z.B. Anfertigung des Entwurfs für einen Stand. Zur „Gestaltung“ zählt z.B. die Leistung eines Gartengestalters oder eines Beleuchtungsfachmannes. Mit Schreiben v. 19.1.12 hat das BMF den UStAE an die aktuelle EuGH-Rechtsprechung zum Ort der Leistung bei Messebauleistungen angepasst. Diese werden ab 1.1.12 nicht mehr als Grundstücksleistungen eingestuft.
Hinweis: Wird die Dienstleistung an eine Betriebsstätte des Unternehmers ausgeführt, erfolgt die Besteuerung nicht am Unternehmenssitz, sondern am Ort der Betriebsstätte.
Fallbeispiel: Aus Sicht eines deutschen Beraters, der ein in Polen ansässiges Unternehmen berät, bedeutet dies, dass seine Beratungsleistung nicht in Deutschland steuerbar ist. Das heißt, dass die Leistung nicht der deutschen Umsatzbesteuerung unterliegt. Die Leistung ist vielmehr am Sitzort seines Auftraggebers, also in Polen, steuerbar. Dies gilt auch dann, wenn die Tätigkeit nicht überwiegend vor Ort in Polen, sondern in Deutschland im Büro ausgeführt wird. Folge hiervon ist, dass die Rechnung ohne deutsche Umsatzsteuer auszustellen ist. Vom Prinzip muss aufgrund der Steuerbarkeit der Leistung in Polen vielmehr mit polnischer Steuer abgerechnet werden. Da dies aufgrund der damit verbundenen Registrierungspflichten sehr aufwändig wäre, sind hier jedoch die nachfolgend dargestellten EU-weit harmonisierten Verfahrensvereinfachungen zu beachten.

Umsatzsteuerliche Behandlung im Ausland

Europäische Union: Für die umsatzsteuerliche Behandlung im EU-Ausland gilt, dass auf Basis der europäischen Mehrwertsteuersystem-Richtlinie in allen Mitgliedstaaten der EU beim Bezug von Leistungen, die der genannten Grundregel unterfallen, die sogenannte Reverse-charge-Regelung angewendet wird. Danach berechnet der Leistungsempfänger auf der Grundlage des anzuwendenden Steuersatzes seines Landes die Steuer selbst, deklariert den Betrag gegenüber seinem Finanzamt und zieht ihn unter den allgemeinen Voraussetzungen als Vorsteuer ab. Der Ausweis ausländischer Umsatzsteuer beziehungsweise die umsatzsteuerliche Registrierung des deutschen Dienstleisters im Ausland ist daher nicht erforderlich.
Drittland: Sitzt der Leistungsempfänger im Drittland, ist die Beurteilung der Situation schwieriger, weil es anders als in der EU keine einheitliche Rechtsgrundlage gibt. Die Umsatzsteuersysteme der Drittlandstaaten unterscheiden sich insoweit wesentlich. Teilweise wird jedoch eine vom Verfahren her der Reverse-charge-Regelung ähnliche Praxis auch von manchen Drittländern angewandt. So ist zum Beispiel auch in der Schweiz der Dienstleistungsempfänger Steuerschuldner für die meisten der an ihn von ausländischen Unternehmern erbrachten sonstigen Leistungen (sogenannte Bezugsteuer). Ebenso ist zu beachten, dass der Umsatz des deutschen Unternehmers dann nicht erfasst wird, wenn er nach dem Umsatzsteuerrecht der Staaten kein Steuergegenstand ist oder ein vergleichbares Besteuerungssystem überhaupt nicht besteht (zum Beispiel in den USA auf Bundesebene). Im Übrigen kann jedoch nur ein Blick ins jeweilige nationale Recht Sicherheit über die Behandlung der jeweiligen Leistung im Drittland geben. Erste Ansprechpartner hierfür können die deutschen Auslandshandelskammern vor Ort sein.
Rechnungsstellung
Bei der Abrechnung sind besondere Rechnungshinweise zu beachten. Dabei ist zu differenzieren, ob in die EU oder ins Drittland abgerechnet wird.
Abrechnung in die EU: Wer über eine Leistung abrechnet, die aufgrund der Grundregel im EU-Ausland steuerbar ist, hat die im europäischen Recht verankerte Regelung zu beachten, dass er folgende Angaben zusätzlich in die Rechnung aufnimmt:
  • Folgende Angaben sind zusätzlich in die Rechnung aufzunehmen:
  • Umsatzsteueridentifikationsnummer des Leistenden, sofern diese nicht bereits generell an Stelle der nationalen Steuernummer angegeben wird,
  • Umsatzsteueridentifikationsnummer des Leistungsempfängers
  • Hinweis auf Umkehr der Steuerschuld. Seit 30. Juni 2013 lautet die hierfür verpflichtende Formulierung "Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers". Eine Übersetzung dieses Hinweises in andere Amtssprachen finden Sie hier
Im Fallbeispiel des Beraters heißt dies also, dass dieser eine Rechnung ohne Steuer an seinen polnischen Unternehmenskunden ausstellt. Hierauf nimmt er neben den allgemeinen Angaben seine USt-IdNr., die USt-IdNr. des polnischen Kunden sowie den beschriebenen Hinweis auf die Umkehr der Steuerschuld auf.
Abrechnungen ins Drittland: Werden entsprechende Leistungen an einen im Drittland ansässigen Kunden berechnet, richtet sich die Rechnungsstellung formal aufgrund der Steuerbarkeit im Drittland nach den betreffenden Drittlandsregelungen. Aus deutscher Sicht bestehen insoweit keine verpflichtenden Sonderangaben. Es empfiehlt sich in diesen Fällen jedoch ein Hinweis, dass es sich um einen nicht im Inland steuerbaren Umsatz handelt, zum Beispiel „nicht im Inland steuerbare Leistung“.
Hinweis: Umgekehrt gilt für den in Deutschland ansässigen Unternehmer, der die Dienstleistung von einem ausländischen Unternehmer empfängt, dass er verpflichtet ist, aufgrund der ihm erteilten – ohne ausländische Umsatzsteuer ausgestellten – Rechnung die deutsche Umsatzsteuer selbst zu berechnen und an das Finanzamt abzuführen (Verlagerung der Steuerschuld, sog. Reverse-Charge-Verfahren).
Hinweis zur Umsatzsteuervoranmeldung
Die Leistungen müssen in der Umsatzsteuervoranmeldung gesondert gemeldet werden und zwar nach folgender Differenzierung:
  • Leistungen, die nach der Grundregel in der EU steuerbar sind, müssen in die Zeile 50, Kennziffer 21.
  • Leistungen, die nach der Grundregel im Drittland steuerbar sind, müssen in die Zeile 51, Kennziffer 45.
Zusammenfassende Meldung (ZM) für innergemeinschaftliche Dienstleistungen
Zur Überprüfung, ob bei in die EU erbrachten Leistungen auf der Seite des Leistungsempfängers der steuerfreien Abrechnung eine Versteuerung des Leistungsbezugs gegenüber steht, hat der leistende Unternehmer diese innergemeinschaftlichen Dienstleistungen ab dem 1.1.2010 viertel-jährlich bzw. monatlich dem Bundesamt für Steuern in der ZM elektronisch nach einem amtlich vorgeschriebenen Datensatz zu übermitteln. Dies galt bisher nur für die innergemeinschaftlichen Lieferungen. Die Meldung muss bis zum 25. Tag nach Ablauf jedes Kalendervierteljahres bzw. Kalendermonats erfolgen, es droht ansonsten ein Verspätungszuschlag in Höhe von 1% der Summe der Bemessungsgrundlagen (maximal 2500 €). Während sich seit 1. Juli 2010 der bisherige quartalsweise Meldezeitraum für Lieferungen auf monatliche Meldungen verkürzt hat, ist dies für Leistungen nicht der Fall. Die Meldung für Leistungen kann weiterhin quartalsweise abgegeben werden. Wer zeitgleich mit den Lieferungen monatlich die Meldung abgeben möchte, kann dies jedoch (freiwillig) tun.
Für die Form der Meldung hat das Bundeszentralamt für Steuern ein Vordruckmuster und eine Ausfüllanleitung hierzu veröffentlicht. Die Identifizierung, ob eine innergemeinschaftliche Lieferung, Leistung oder ein Dreiecksgeschäft gemeldet wird, erfolgt anhand folgender Zahlen-Identifizierungen:
Innergemeinschaftliche Lieferung:
keine Kennzeichnung/0
Leistung:
Kennzeichnung 1
Dreiecksgeschäft:
Kennzeichnung 2
Der Unternehmer hat in der ZM anzugeben:
  • die USt-ID-Nr. jedes Leistungsempfängers, unter der die Leistungen an ihn erbracht wurden
  • für jeden Leistungsempfänger die Summe der Bemessungsgrundlagen der an ihn erbrachten Leistungen (d. h. die Summe der Entgelte ohne Umsatzsteuer)
Für das Fallbeispiel des Beraters heißt das zugleich, dass er seine an das in Österreich ansässige Unternehmen erbrachte Beratungsleistung in der Zeile 41 (Kennziffer 21) der Umsatzsteuervoranmeldung und in der Zusammenfassenden Meldung meldet und daneben mit der USt-IdNr. seines Vertragspartners wie beschrieben verfährt.
Beachte: Im Drittland steuerbare Leistungen sowie in der EU steuerbare Leistungen, die nicht nach der Grundregel, sondern einer Ausnahme in der EU steuerbar sind, werden nicht in der Zusammenfassenden Meldung gemeldet.

b) Sonderregeln für spezielle Leistungen

Von der Grundregel des Empfängerortsprinzips bestehen aber folgende Ausnahmen:

Grundstücksleistungen

Leistungen, die sich auf ein Grundstück beziehen, werden dort umsatzsteuerlich erfasst, wo das Grundstück liegt. Die Leistungen, die hierunter fallen sind vielfältig. Hierzu zählen zum Beispiel Vermietungsleistungen, die Begutachtung von Grundstücken, das Erstellen von Bauplänen sowie Maklertätigkeiten. Ebenso fallen hierunter aber auch grundstücksrelevante Bau- und Montageleistungen und Übernachtungen im Hotel (weitere Beispiele vgl. 3a.3. Abs.10 UStAE) Die genaue Abgrenzung muss im Einzelfall sorgfältig vorgenommen werden. Hierfür ist fachkundiger Rat unerlässlich.
Rechnungsstellung: Grundstücksleistungen, die sich auf ausländische Grundstücke beziehen, sind aufgrund der Steuerbarkeit im Ausland ausnahmslos ohne deutsche Umsatzsteuer abzurechnen. Dies gilt auch dann, wenn derartige Umsätze an im Inland ansässige Unternehmer abgerechnet werden, so zum Beispiel, wenn ein deutscher Subunternehmer für einen deutschen Generalunternehmer in Luxemburg einen Erdaushub vornimmt oder Rohre verlegt. Wird dies nicht beachtet und mit deutscher Steuer abgerechnet, steht der Vorsteuerabzug für den deutschen Rechnungsempfänger (im Beispiel Generalunternehmer) in Frage, da es sich in diesem Fall um zu Unrecht ausgewiesene Umsatzsteuer handelt, die als solche nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt. Für diese Umsätze muss vielmehr generell die ausländische Umsatzsteuer des Landes, in dem das Grundstück liegt, in Rechnung gestellt werden, die vom leistenden, d.h. Rechnung stellenden, deutschen Unternehmer auch geschuldet wird. Voraussetzung hierfür ist in der Regel die vorherige steuerliche Registrierung des deutschen Unternehmers im entsprechenden Land. Teilweise sehen Staaten zwar auch hier eine Vereinfachung entsprechend der Steuerschuldverlagerung im Rahmen des Reverse-charge-Verfahrens oder in ähnlicher Weise vor. Dies bedarf jedoch der genauen Prüfung im Einzelfall im nationalen Steuerrecht des Belegenheitsorts. Auch EU-rechtlich ist eine solche Vereinfachung nicht zwingend vorgeschrieben und daher nicht verlässlich.
Beachtet der deutsche Unternehmer gegebenenfalls seine Registrierungspflicht nicht, verwirkt er in jedem Fall in dem jeweiligen Land sein Recht auf Abzug der ihm dort entstandenen Vorsteuern. Für die weiteren Einzelheiten sollte fachkundiger Rat vor Ort, zum Beispiel die Auskunft der zuständigen ausländischen Steuerbehörde eingeholt werden.
Umsatzsteuervoranmeldung: In der deutschen Umsatzsteuervoranmeldung ist der entsprechende Umsatz in der Zeile 42 (Kennziffer 45), "Übrige nicht steuerbare Umsätze (Leistungsort nicht im Inland)" zu melden. Eine Meldung in der Zusammenfassenden Meldung erfolgt auch bei EU-Kunden nicht.
Organisation und Durchführung von Kongressen und Seminaren im Ausland
Leistungen im Zusammenhang mit der Organisation und Durchführung von Kongressen, Seminaren oder ähnlichen Veranstaltungen werden dann gesondert behandelt, wenn die „Eintrittsberechtigung“ vermittelt wird. Dies greift zum Beispiel bei Veranstaltungen, wie Konzerten, sportlichen Wettkämpfen oder Kongressen, bei denen öffentlich Tickets veräußert werden. Entsprechende Leistungen sind immer dort steuerbar, wo die „Eintrittsberechtigung“ vermittelt wird, also wo die Veranstaltung stattfindet.
Rechnungsstellung: Entsprechende im Ausland erbrachte Leistungen sind aufgrund der Steuerbarkeit im Ausland ohne deutsche Umsatzsteuer abzurechnen. Das gilt ebenso wie bei den Grundstücksleistungen auch dann, wenn die Leistungen für inländische Kunden erbracht werden, so zum Beispiel, wenn ein deutscher Seminar- oder Konzertanbieter einen Kongress oder ein Konzert in Luxemburg veranstaltet und hierfür auch an deutsche Kunden Eintrittskarten verkauft. Wird dies nicht beachtet und mit deutscher Steuer abgerechnet, steht der Vorsteuerabzug für den deutschen Rechnungsempfänger in Frage, da es sich in diesem Fall um zu Unrecht ausgewiesene Umsatzsteuer handelt, die als solche nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt. Die Rechnungsstellung hat dementsprechend ohne deutsche Umsatzsteuer zu erfolgen. Auch für diese Umsätze muss grundsätzlich die ausländische Umsatzsteuer des Landes, in dem die Veranstaltung stattfindet, in Rechnung gestellt werden. Voraussetzung hierfür ist in der Regel wiederum die vorherige steuerliche Registrierung im entsprechenden Land. Zur Klärung von Details ist die Einholung fachkundigen Rats und die Abklärung der Rechtlage vor Ort erforderlich.
Umsatzsteuervoranmeldung: In der deutschen Umsatzsteuervoranmeldung war der entsprechende Umsatz in der Zeile 42 (Kenziffer 45), „Übrige nicht steuerbare Umsätze (Leistungsort nicht im Inland)“ zu melden. Eine Meldung in der Zusammenfassenden Meldung erfolgt auch bei EU-Kunden nicht.
Beachte: Reine Kunden- oder Inhouse-Schulungen unterfallen also seit 2011 der Grundregel, d.h. sie sind am Sitzort des Leistungsempfängers zu versteuern. In der EU greift damit das "reverse-charge-Verfahren".
Restaurant- und Verpflegungsleistungen sind dort steuerbar, wo sie erbracht werden. Das heißt, beim Essen im deutschen Restaurant fällt deutsche Umsatzsteuer an. Wer hingegen in Frankreich essen geht, wird mit französischer Steuer belastet.
Kurzfristige Vermietungen von Beförderungsmitteln sind dort steuerbar, wo das Beförderungsmittel tatsächlich zur Verfügung gestellt wird. Der kürzere Zeitraum wird dabei mit einem Zeitraum von 30 Tagen ununterbrochenen Besitzes (bei Wasserfahrzeugen 90 Tagen) definiert. Wer also in London am Flughafen einen Mietwagen für eine kurze Geschäftsreise übernimmt, wird hierfür mit britischer Steuer belastet. Werden Fahrzeuge hingegen über die genannten 30 Tage hinaus gemietet oder geleast, gilt die Grundregel. Nach dieser kommt es für die Steuerbarkeit auf den Sitz des Leistungsempfängers an.
Personenbeförderungen unterliegen der Besteuerung des Landes, in dem die Beförderung bewirkt wird. Erstreckt sich die Beförderung auf mehrere Länder erfolgt die Besteuerung in den verschiedenen Ländern entsprechend der Teilleistungen, die in diesen Ländern bewirkt werden. Dies bedeutet, dass ggf. eine Aufteilung nach Streckenanteilen vorzunehmen ist.
Rein im Drittland abgewickelte Güterbeförderungen bzw. Arbeiten und Begutachtungen beweglicher Gegenstände: Erbringt ein Unternehmer Güterbeförderungsleistungen bzw. eine Arbeit oder Begutachtung an einem beweglichen Gegenstand, die im Drittland genutzt oder ausgewertet wird, so ist die Leistung abweichend von der ansonsten geltenden Grundregel im Drittland steuerbar.
Beispielsfälle:
a) Der deutsche Unternehmer DE beauftragt den Transporteur T eine Maschine direkt von seinem chinesischen Vorlieferanten CN1 an seinen chinesischen Kunden CN2 innerhalb Chinas zu befördern. Die Beförderungsleistung des Transporteurs T ist, da sie nur im Drittland genutzt bzw. ausgewertet wird, abweichend von der Grundregel in China steuerbar.
b) Der deutsche Unternehmer DE beauftragt seinen japanischen Subunternehmer Sub-JP vor Ort eine Reparatur an der von DE gelieferten (beweglichen) Maschine bei seinem japanischen Kunden K-JP vorzunehmen. Die Reparaturleistung ist, da sie nur im Drittland genutzt bzw. ausgewertet wird, abweichend von der Grundregel in Japan steuerbar. Dies würde auch dann gelten, wenn zur Ausführung ein deutscher Subunternehmer mit der Reparaturleistung in Japan beauftragt würde.

2. Leistungen an einen Nicht-Unternehmer

Zu den „Nicht-Unternehmern“ zählen:
  • natürliche Personen, die nicht unternehmerisch tätig ist
  • juristische Personen, die nicht unternehmerisch tätig u. denen keine USt-ID-Nr. erteilt wurde
  • Unternehmer, die die bezogene Leistung nicht für ihr Unternehmen verwenden

a) Grundregel: Besteuerung am Ort des leistenden Unternehmers

Dienstleistungen, die an einen Nicht-Unternehmer erbracht werden, unterliegen grundsätzlich der Besteuerung des Landes, von dem aus der leistende Unternehmer sein Unternehmen betreibt, sog. Sitzortsprinzip. Eine solche von einem in Deutschland ansässigen Unternehmer erbrachte Dienstleistung unterliegt daher grundsätzlich der deutschen Umsatzsteuer, die von dem leistenden Unternehmer geschuldet wird.
Hinweis: Wird die Dienstleistung von einer Betriebsstätte des Unternehmers ausgeführt, gilt der Ort dieser Betriebsstätte als Ort der Leistung.

b) Sonderregeln für spezielle Leistungen

Von der Grundregel des Sitzortsprinzips bestehen folgende Ausnahmen:
  • Hinsichtlich der Leistungen im Zusammenhang mit Grundstücken, der kurzfristigen Vermietung eines Beförderungsmittels, Restaurationsleistungen, Personenbeförderungen sowie Leistungen in den Bereichen Kunst, Kultur, Wissenschaft, Unterricht und Sport sind dieselben Grundsätze anwendbar, die gelten, wenn der Leistungsempfänger ein Unternehmer ist.
  • Die Besteuerung erfolgt am Wohnsitz oder Sitz des Leistungsempfängers, wenn dieser im Drittlandsgebiet (außerhalb der EU) liegt und es sich um eine der folgenden Leistungen („Katalogleistungen“) handelt:
    • Leistungen zur Einräumung, Übertragung und Wahrnehmung von Patenten, Urheberrech­ten, Warenzeichenrechten und ähnlichen Rechten
    • Werbeleistungen sowie Leistungen, die der Öffentlichkeitsarbeit dienen (Werbungsmittler, Werbeagenturen)
    • rechtliche, wirtschaftliche, wissenschaftliche und technische Beratungsleistungen
    • Datenverarbeitungsleistungen
    • Leistungen zur Überlassung von Informationen einschließlich gewerblicher Verfahren und Erfahrungen
    • Kreditgewährungen und Kreditverwaltungen
    • Personalgestellung
    • Vermietungs- und Leasinggeschäfte mit beweglichen körperlichen Gegenständen, ausgenommen Beförderungsmittel
Hinweis: Hat der Leistungsempfänger einer „Katalogleistung“ hingegen seinen Wohnsitz oder Sitz in einem Mitgliedstaat der EU, bleibt es bei der Grundregel der Besteuerung nach dem Sitzortsprinzip, d.h. der in Deutschland ansässige leistende Unternehmer schuldet für den Umsatz die deutsche Umsatzsteuer.
  • Leistungen, die Arbeiten an körperlichen Gegenständen (z.B. Reparaturen) und die Begutachtung dieser Gegenstände zum Inhalt haben, werden in dem Land steuerlich erfasst, in dem sie von dem Unternehmer tatsächlich erbracht werden.
  • Vermittlungsleistungen werden in dem Land steuerlich erfasst, in dem der vermittelte Umsatz als ausgeführt gilt.
  • Die Beförderung von Gegenständen unterliegt den Besteuerungsvorschriften des Landes, in dem die Beförderung bewirkt wird. Erstreckt sich die Beförderung auf mehrere Länder, erfolgt die Besteuerung in den verschiedenen Ländern entsprechend der Teilleistungen, die in diesen Ländern bewirkt werden.
  • Mit der Beförderung eines Gegenstandes im Zusammenhang stehende Leistungen, wie das Beladen, Entladen, Umschlagen oder ähnliche Leistungen, werden dort besteuert, wo sie von dem Unternehmer tatsächlich erbracht werden.
  • Eine Sonderregelung besteht bei der innergemeinschaftlichen Beförderung eines Gegenstandes (d. h. Beförderung beginnt und endet in dem Gebiet eines Mitgliedstaates). Diese unterliegt den Steuervorschriften des Landes, in dem die Beförderung beginnt.
Rechnungsstellung: Erfolgt die Besteuerung nach der Grundregel des Sitzortsprinzips am Ort des leistenden Unternehmers, gilt für die Rechnungsausstellung der allgemeine Grundsatz: der in Deutschland ansässige Unternehmer muss seine Rechnung mit deutscher Umsatzsteuer ausweisen und diese an das Finanzamt abführen. Liegt eine Sonderregelung für die Bestimmung des Leistungsortes vor, hat dies folgende Auswirkung: Befindet sich der Ort der Leistung nach diesen Sonderregel in Deutschland, muss der in Deutschland ansässige leistende Unternehmer in der Rechnung die deutsche Umsatzsteuer ausweisen und an das Finanzamt abführen. Befindet sich der Ort der Leistung danach im Ausland und ist der Umsatz nach den dortigen Steuervorschriften steuerbar und steuerpflichtig, muss der leistende Unternehmer in der Rechnung die ausländische Umsatzsteuer ausweisen, die er nach den im Ausland geltenden Steuervorschriften ermitteln muss und im Ausland abzuführen hat.
Trotz sorgfältiger Prüfung können wir für die Richtigkeit der Angaben keine Gewähr übernehmen. Bitte wenden Sie sich im Zweifelsfall an das für Sie zuständige Finanzamt oder einen Steuerberater.