BMF-Schreiben zur Anwendung der Differenzbesteuerung

Das Schreiben enthält eine Nichtbeanstandungsregelung für Umsätze bis zur Veröffentlichung im Bundessteuerblatt, die voraussichtlich im August 2019 erfolgen wird.

Hintergrund des Schreibens sind die Entscheidung des EuGH in der Rechtssache „Sjelle Autogenbrug“ (Urteil vom 18. Januar 2017) sowie des BFH vom 23. Februar 2017, Az. V R 37/15. Fraglich war, ob die Differenzbesteuerung nach § 25a UStG auch beim „Ausschlachten“ von Gebrauchtfahrzeugen Anwendung finden kann.

Der EuGH hatte in 2017 in der Rechtssache „Sjelle Autogenbrug“ entschieden, dass gebrauchte Teile, die aus Altfahrzeugen stammen, die ein Autoverwertungsunternehmen von einer Privatperson erworben hat, und die als Ersatzteile verkauft werden sollen, „Gebrauchtgegenstände“ im Sinne der EU-rechtlichen Regelung der Differenzbesteuerung (Art. 311 Abs. 1 Nr. 1 MwStSystRL) sind. Die Lieferung solcher Teile durch einen steuerpflichtigen Wiederverkäufer unterliegen den Differenzbesteuerung.

Der EuGH führt dabei aus, dass als „Gebrauchtgegenstände“ auch solche beweglichen körperlichen Gegenstände zu verstehen sind, wenn sie von einem anderen Gegenstand stammen, dessen Bestandteil sie waren. Dass ein gebrauchter Gegenstand, der Bestandteil eines anderen Gegenstands ist, von diesem getrennt wird, stelle die Einstufung des entnommenen Gegenstands als „Gebrauchtgegenstand“ nicht in Frage. Das gilt nur dann, sofern er „in seinem derzeitigen Zustand oder nach Instandsetzung“ erneut verwendbar ist (vgl. dazu Rz. 31 der Entscheidung). Für diese Einordnung sei nur erforderlich, dass dem gebrauchten Gegenstand unverändert die Funktionen zukommen, die er im Neuzustand hatte, und dass er daher in seinem derzeitigen Zustand oder nach Instandsetzung erneut verwendbar ist (Rz. 32).

Etwaige praktische Schwierigkeiten im Zusammenhang mit der Anwendung der Differenzbesteuerung können nicht rechtfertigen, bestimmte Gruppen steuerpflichtiger Wiederverkäufer von der Regelung auszunehmen (Rz. 42). Allerdings müsse sich die nach der Differenzbesteuerungsregelung ermittelte Steuerbemessungsgrundlage aus den Aufzeichnungen des Wiederverkäufers ergeben (vgl. Rz. 43).

Der BFH hat die Grundsätze des EuGH sogleich iR seines Urteils vom 23. Februar 2017 aufgegriffen.

Dabei stellt er fest, dass es im Streitfall keiner Entscheidung darüber bedarf, wie es sich auswirkt, dass das nationale Recht in Einzelheiten vom Unionsrecht abweicht. Dies betrifft sowohl den Wortlaut des § 25a Abs. 1 UStG, wonach die Differenzbesteuerung grundsätzlich für alle Lieferungen von beweglichen körperlichen Gegenständen gilt, die keine Edelsteine oder Edelmetalle sind, und nicht auf die Lieferung von Gebrauchtgegenständen beschränkt ist, als auch die vom Unionsrecht abweichende Definition des Begriffs des Wiederverkäufers. Diese Unterschiede führen im Streitfall zu keinem anderen Ergebnis (Rz. 17). Die Regelung ist insoweit EU-konform auszulegen. Im Streitfall waren die Regeln der Differenzbesteuerung nach § 25a UStG demnach anwendbar.

Gleichwohl verwies der BFH die Sache an das FG zurück, da dieses keine Feststellungen zu den Einkaufs- und Verkaufspreisen des Wiederverkäufers getroffen hatte. Die vom Unternehmer vorgenommene Ermittlung der Bemessungsgrundlage (= nicht steuerbare Umsätze bis die Summe der Verkaufspreise den Einkaufspreis überstiegen) kommt lt. BFH nur dann zum gleichen Ergebnis wie die gesetzliche Berechnungsmethode nach § 25a Abs. 4 S. 1 UStG (Gesamtdifferenz), wenn der Unternehmer alle aus einem Fahrzeug gewonnenen Einzelteile innerhalb desselben Besteuerungszeitraums verkaufe. Ziehe sich der Verkauf über mehrere Besteuerungszeiträume hin, sei diese Ermittlung jedoch nicht zulässig (vgl. Rz. 24).

Die Finanzverwaltung passt mit dem Schreiben vom 17. Juli 2019 den UStAE entsprechend an. Sie geht dabei davon aus, dass die Einkaufspreise der ausgebauten und weiterverkauften Einzelteile im Wege der sachgerechten Schätzung zu ermitteln sind. Dabei sind die Schätzungsgrundlagen in einer Anlage zu den Wareneinkaufsrechnungen zu erläutern und ggf. durch ergänzende Unterlagen zu belegen.