Recht und Steuern

Gewerbebetrieb oder freier Beruf?

Allgemeines

Die Abgrenzung einer freiberuflichen Tätigkeit zur gewerblichen Tätigkeit ist aus mehreren Gründen für den betroffenen Selbstständigen von Bedeutung. Hier einige Beispiele:
  • Die Berufsausübung ist bei Freien Berufen im allgemeinen an strenge Ausbildungsvoraussetzungen gebunden. Gewisse Ausnahmen bilden die künstlerischen, publizistischen und pädagogischen sowie einige neu entstandene wirtschaftsberatende Berufe, bei denen zumindest keine formalrechtlichen Zugangsnormen festgeschrieben sind. Im gewerblichen Bereich gilt dagegen der Grundsatz der Gewerbefreiheit, wenn dieser auch bei zulassungspflichtigen Handwerken und in einigen anderen Bereichen durchbrochen wird.
  • Jeder Gewerbebetrieb, der in Deutschland tätig ist, unterliegt der Gewerbesteuer. Bemessungsgrundlage der Gewerbesteuer ist der Gewerbeertrag. Der Gewerbeertrag ergibt sich aus dem einkommen- und körperschaftsteuerlichen Gewinn, der um gesetzlich bestimmte Kürzungen und Hinzurechnungen ergänzt wird. Werden bestimmte Freigrenzen nicht überschritten, braucht der Gewerbetreibende allerdings keine Gewerbesteuer zu bezahlen. Der Freiberufler kann dagegen das Privileg der Gewerbesteuerfreiheit in Anspruch nehmen. Dieses Privileg wird mit dem Charakter der Berufstätigkeit, der Stellung und Bedeutung der Freien Berufe und der längeren Ausbildungszeit gerechtfertigt.
  • Angehörige der Freien Berufe haben keine kaufmännische Buchführungspflicht. Die einfache Erfassung von Einnahmen und Ausgaben genügt. Auf eine entsprechende Einnahme-Überschussrechnung ohne Verpflichtung zur Erstellung einer Bilanz können sich bei gewerblicher Tätigkeit nur die sog. Kleingewerbetreibenden, deren Betrieb einen in kaufmännischer Weise eingerichteten und ausgeübten Geschäftsbetrieb nicht erfordert, beschränken.
  • Ebenfalls eine Vereinfachung der Gewinnermittlung im steuerlichen Bereich ist die Möglichkeit für einige Freie Berufe, Pauschalbeträge ohne Nachweis als Betriebsausgaben absetzen zu können.
  • Die Gründung einer Partnerschaftsgesellschaft ist nur Angehörigen Freier Berufe möglich. In einer solchen Gesellschaft müssen alle Gesellschafter in Freien Berufen tätig sein. Sie ist weder einkommen- noch körperschaft- oder gewerbesteuerpflichtig. Die Steuerpflicht nach Einkommensteuergesetz trifft allerdings die einzelnen Gesellschafter.
  • Jeder Gewerbebetrieb ist Mitglied der IHK oder der Handwerkskammer. Die Freien Berufe sind dagegen in der Regel standesrechtlich in Berufskammern organisiert (Steuerberaterkammer, Wirtschaftsprüferkammer, Ingenieurkammer und so weiter).
Bei der Abgrenzung, ob im Einzelfall eine gewerbliche Tätigkeit oder ein Freier Beruf ausgeübt wird, kommt es in der täglichen Praxis häufig zu Problemen. Dieser Artikel will zur Problemlösung beitragen, indem es die wesentlichen Begriffe definiert und sie rechtlich einordnet.

Begriffsdefinitionen

Selbstständiger

Ein beruflich Selbstständiger ist entweder als Gewerbetreibender, als Freiberufler oder in der Land- und Forstwirtschaft tätig.

Gewerbetreibender

Die Gewerbeordnung definiert den Begriff des Gewerbebetriebs nicht. Eine nähere Beschreibung findet sich aber in § 15 Abs. 2 Einkommensteuergesetz (EStG).
Eine
  • selbstständige,
  • nachhaltige (auf Dauer ausgerichtete) Betätigung,
  • die mit der Absicht, Gewinn zu erzielen, unternommen wird und
  • die sich als Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt ist danach Gewerbe, wenn diese Betätigung nicht nach §§ 13, 18 EStG als Ausübung
  • von Land- und Forstwirtschaft
  • eines Freien Berufs
  • einer sonstigen selbstständigen Arbeit (zum Beispiel Verwaltung eigenen Vermögens) anzusehen ist.
Gewerblich sind zum Beispiel:
  • Betriebe des Handwerks und der Industrie
  • Handelsbetriebe
  • Vermittlungstätigkeiten (zum Beispiel des Maklers oder Handelsvertreters)
  • Gaststättenbetriebe
  • unternehmensnahe Dienstleistungen (Verkehr, Bewachung, Reinigung und so weiter)
Kapitalgesellschaften wie die Aktiengesellschaft (AG) und die Gesellschaft mit beschränkter Haftung (GmbH) sind kraft ihrer Rechtsform Gewerbebetriebe (§ 2 Abs. 2 Gewerbesteuergesetz (GewStG).
Jeder Gewerbebetrieb muss beim zuständigen Gewerbeamt (Gemeinde) angemeldet werden.

Freiberufler

Auch für den Freien Beruf gibt es keine gesetzliche Definition. Für das Steuerrecht sind in § 18 Abs. 1 EStG einige Beispiele dafür aufgeführt, mit welchen Tätigkeiten Einkünfte aus selbstständiger Arbeit erzielt werden (und nicht aus Gewerbebetrieb, § 15 EStG). Diese Berufe werden als freiberuflich angesehen. Der in § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG aufgeführte Katalog Freier Berufe ist allerdings nicht abschließend. Bei vergleichbaren Berufen ist deshalb jeweils im Einzelnen zu entscheiden.
Grundsätzlich gilt:
Freiberufler ist, wer
  • selbstständig und eigenverantwortlich tätig ist
  • und eine wissenschaftliche, künstlerische, schriftstellerische, unterrichtende oder erzieherische Tätigkeit ausübt.
Der Freiberufler erbringt also eine Dienstleistung höherer Art, für die in der Regel eine höhere (akademische) (Aus-) Bildung erforderlich ist.
Freie Berufe setzen also eine Tätigkeit voraus, der nicht unbedingt ein Hochschulstudium vorangegangen sein muss. Es muss sich aber um eine Ausbildung wissenschaftlicher Art handeln. Darunter fallen auch das Selbststudium oder durch Berufstätigkeit erworbene Kenntnisse. Die Kenntnisse müssen dem Niveau eines Hochschulstudiums entsprechen.
Freiberufler unterliegen nicht der Pflicht zur Anmeldung beim Gewerbeamt. Sie beantragen die Vergabe einer Steuernummer direkt beim Finanzamt.

Abgrenzung Gewerbebetrieb und Freier Beruf

Die Abgrenzung ist oftmals schwierig, da zum Beispiel auch der freiberuflichen Tätigkeit in der Regel die Erwerbsabsicht nicht fehlt. Viele Tätigkeiten beinhalten also sowohl die Merkmale der freiberuflichen Tätigkeit als auch die des Gewerbebetriebs.
In diesen Fällen ist das ausschlaggebende Kriterium die geistige, schöpferische Arbeit, die bei einer freiberuflichen Tätigkeit im Vordergrund steht.
Nach § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG gehören insbesondere zu der freiberuflichen Tätigkeit
  • die selbstständig ausgeübte wissenschaftliche, künstlerische, schriftstellerische, unterrichtende oder erzieherische Tätigkeit,
  • die selbstständige Berufstätigkeit der Ärzte, Zahnärzte, Tierärzte, Rechtsanwälte, Notare, Patentanwälte, Vermessungsingenieure, Ingenieure, Architekten, Handelschemiker, Wirtschaftsprüfer, Steuerberater, beratende Volks- und Betriebswirte, vereidigten Buchprüfer (vereidigten Bücherrevisoren), Steuerbevollmächtigten, Heilpraktiker, Krankengymnasten, Journalisten, Bildberichterstatter, Dolmetscher, Übersetzer, Lotsen (sogenannte Katalogberufe) und
  • den Katalogberufen ähnliche Berufe.
Damit ein Beruf dem Katalogberuf ähnlich ist, muss er in wesentlichen Punkten mit diesem übereinstimmen. Dazu gehört, dass Ausbildung und die berufliche Tätigkeit selbst mit dem Katalogberuf vergleichbar sind.
Alle anderen Tätigkeiten, die nicht in § 18 Abs. 1 EStG aufgeführt sind oder zu den “ähnlichen Tätigkeiten“ zählen, sind gewerblich, wenn sie nicht zur Land- und Forstwirtschaft gehören.

Problem:

Abgrenzungsschwierigkeiten können sich bei einer gleichzeitigen freiberuflichen und gewerblichen Tätigkeit ergeben.
Übt eine natürliche Person sowohl eine gewerbliche als auch eine freiberufliche Tätigkeit aus, so sind diese steuerlich getrennt zu beurteilen, wenn zwischen beiden Tätigkeiten kein Zusammenhang besteht, so dass die Erzielung sowohl freiberuflicher als auch gewerblicher Einkünfte durch ein und dieselbe Person möglich ist. Besteht zwischen beiden Tätigkeiten ein sachlicher und wirtschaftlicher Zusammenhang (“gemischte Tätigkeit“), kann aber eine einheitliche Beurteilung, dass heißt die Annahme eines die gesamte Tätigkeit umfassenden Gewerbebetriebes geboten sein. Einheitliche Einkünfte liegen nur vor, wenn die Tätigkeiten derart miteinander verbunden sind, dass sie sich gegenseitig unauflösbar bedingen.
Insoweit besteht für den Freiberufler die Gefahr, durch seine gleichzeitige gewerbliche Tätigkeit insgesamt als Gewerbetreibender eingestuft zu werden.
Soll vermieden werden, dass es zu einer einheitlichen Veranlagung kommt, ist dem Finanzamt gegenüber glaubhaft zu machen, dass zwischen beiden Tätigkeiten kein sachlicher und wirtschaftlicher Zusammenhang besteht.
Tipp: Lassen Sie sich steuerlich beraten und suchen Sie den Dialog mit den Finanzbehörden, damit Sie in Abgrenzungsfragen Rechtsklarheit gewinnen.

Abgrenzung Gewerbebetrieb und Landwirtschaft/Vermögensverwaltung

Die Betriebe der so genannten Urproduktion werden ebenfalls nicht als “Gewerbebetriebe“ angesehen. Dazu gehören Land- und Forstwirtschaft, Garten- und Weinbau, Fischerei und Bergbau. Betriebe der Urproduktion können ihre Erzeugnisse verkaufen, ohne dies als Handelsgewerbe nach § 14 Gewerbeordnung (GewO) anzeigen zu müssen.
Die bloße Nutzung und Verwaltung eigenen Vermögens, insbesondere die Vermietung und Verpachtung von Grundbesitz (selbst, wenn sehr umfangreich und arbeitsaufwendig) ist in der Regel kein Gewerbebetrieb, weil allgemein übliche Ausnutzung des Eigentums. Zu bewerten wird diese Tätigkeit erst, wenn zu der bloßen Gebrauchsüberlassung besondere Umstände (zum Beispiel ständiger Wechsel bei Vermietung von Ferienwohnungen oder weitere Serviceleistungen) hinzukommen.

Abgrenzung freier Mitarbeiter und Freier Beruf

Der Begriff des “Freien Berufes“ ist von dem des “freien Mitarbeiter“ zu unterscheiden. Der “freie Mitarbeiter“ ist eine Person, die aufgrund eines Dienst- oder Werkvertrages für andere Personen/Unternehmen tätig ist, ohne im Rahmen eines festen, dauernden Beschäftigungsverhältnisses zu arbeiten. Er ist nicht in die Betriebsorganisation des Auftraggebers eingegliedert und erbringt die geschuldeten Leistungen persönlich. Je nach Tätigkeit kann der “freie Mitarbeiter“ Gewerbetreibender oder Freiberufler sein.

Gewerbebetrieb

Nach den Einkommensteuerrichtlinien H 15.6 b) gehören folgende selbstständig ausgeübte Berufe in der Regel zu den gewerblichen Tätigkeiten (Liste ist nicht vollständig, in Zweifelsfällen sollten Sie Ihr Finanzamt konsultieren):
  • Altenpfleger, soweit auch eine hauswirtschaftliche Versorgung der Patienten erfolgt
  • Anlagenberater
  • Apotheker (Besonderheit: zugehörig auch zur Apothekerkammer; heilberufliche Tätigkeit)
  • Artist
  • Baubetreuer/Bauberater, die sich lediglich mit der wirtschaftlichen (finanziellen) Betreuung von Bauvorhaben befassen
  • Buchführungshelfer
  • Buchhalter
  • Designer, wenn nicht künstlerisch
  • Detektiv
  • EDV-Berater, soweit er Anwendungssoftware entwickelt oder deren Einsatz betreut (mit oder ohne Hochschulabschluss) (vergleiche. auch EDV-Berater als freier Beruf)
  • Ehevermittler
  • Exportberater
  • Filmhersteller, sofern nicht insgesamt künstlerisch
  • Finanz- und Kreditberater (vom Bundesfinanzhof entschieden in: BFHE 153, S. 222)
  • Fitness-Studio, sofern nicht Sportunterricht, (in diversen Trainingsprogrammen), sondern Einweisung in Gerätebenutzung prägend
  • Fotograf, sofern nicht künstlerisch oder Bildberichterstattung
  • Fotomodell
  • Fremdenführer
  • Fußpfleger (außer medizinischer Fußpfleger „Podologe“)
  • Grafiker
  • Handelsvertreter
  • Inkassobüro
  • Klavierstimmer
  • Kreditberater
  • Künstler-Agent
  • Künstler-Manager
  • Kursmakler
  • Landschaftsgärtner, sofern nicht Land- und Forstwirtschaft
  • Partnervermittlung
  • Personalberater, der Stellenbewerber ausfindig macht und eine Vorauswahl trifft
  • Personalvermittler, Beruf ist erlaubnispflichtig. Erlaubniserteilung durch die Agentur für Arbeit Baden-Württemberg
  • Pharmaberater
  • Projektierer, sofern nicht Ingenieur
  • Propagandist
  • Public-Relations-(PR-)Berater, sofern nicht künstlerisch
  • Sachverständiger; gewerblich tätig, wenn der Gutachter bei seiner Tätigkeit an seine Marktkenntnisse oder an seine gewerblichen oder handwerklichen Erfahrung anknüpft oder wenn kommerzielle Gesichtspunkte in den Vordergrund treten. Eine freiberufliche Tätigkeit liegt dagegen vor, wenn der Gutachter auf der Grundlage von Disziplinen, die an Hochschulen gelehrt werden, und nach sachlichen und objektiven Gesichtspunkten eine qualifizierte Tätigkeit ausübt, die der Lösung schwieriger Streitfragen dient.
  • Schönheitssalon (handwerksähnliches Gewerbe des Kosmetikers)
  • Übersetzungsbüro-Inhaber der selbst nicht über Kenntnisse der Sprachen verfügt, in die oder aus denen innerhalb des Geschäftsbetriebs (durch Angestellte) übersetzt wird.
  • Unternehmensberater: vergleiche Anmerkungen zum beratenden Betriebs- und Volkswirt, beziehungsweise Ingenieur.
  • Zahntechnisches Labor
  • Zolldeklarant

Freier Beruf

Folgende Tätigkeiten zählen in der Regel zu den freien Berufen (Einkommensteuerrichtlinien H 15.6 a):
  • Architekt, aber Gewerbe: ein Architekt, der schlüsselfertige Bauten erstellt
  • Arzt
  • Bauingenieur
  • Baustatiker
  • Beratender Volks- und Betriebswirt; Der beratende Volks- und Betriebswirt muss Kenntnisse in den hauptsächlichen Bereichen der Betriebswirtschaftslehre erworben haben, diese fachliche Breite auch in seiner praktischen Tätigkeit einzusetzen in der Lage sein und davon auch tatsächlich Gebrauch machen. In der Regel bedarf es dafür eines abgeschlossenen Studiums an Universität oder Fachhochschule. Eine gewisse Spezialisierung in der Berufstätigkeit ist unschädlich, solange diese sich wenigstens auf einen betrieblichen Hauptbereich erstreckt, wie zum Beispiel Produktion, Absatz, Investition und Finanzierung oder betriebliches Rechnungswesen. Bei weitergehender Spezialisierung, zum Bespiel auf Werbeberatung, liegt gewerbliche Tätigkeit vor. Die EDV-Beratung ist ein eigenständiger Beruf und damit auch bei Ausübung durch einen Diplom-Kaufmann nicht der Tätigkeit eines beratenden Betriebswirts ähnlich (vergleiche Einzelheiten unter EDV-Berater).
  • Bildberichterstatter
  • Biologe
  • Buchprüfer, vereidigt
  • Bücherrevisor, vereidigt
  • Designer
  • Dolmetscher
  • EDV-Berater, soweit er Systemsoftware entwickelt. Dies ist ein dem Ingenieur (Katalogberuf der freien Berufe) ähnlicher Beruf. Dies gilt sowohl für den Hochschulabsolventen (Dipl.-Informatiker oder vergleichbare naturwissenschaftliche Ausbildung) als auch für den Autodidakten, der den Nachweis entsprechender theoretischer Kenntnisse anhand eigener praktischer Arbeiten erbringt.
  • Fahrschule, aber Gewerbe; wenn der Inhaber einer Fahrschule keinen Fahrlehrerschein besitzt, also die Unterrichtstätigkeit nicht eigenverantwortlich ausübt und keine persönliche Beziehung zum Fahrschüler besteht.
  • Hebamme
  • Heilpraktiker
  • Handelschemiker
  • Ingenieur (auch beratender Ingenieur), aber Gewerbe: Herstellung, Bearbeitung oder Vertrieb von Waren
  • Innenarchitekt, aber Gewerbe: Vermittlung des Absatzes von Möbeln
  • Interviewer
  • Journalist
  • Kameramann
  • Krankengymnast
  • Krankenpfleger, aber noch nicht abschließend geklärt bei häuslichen ambulanten Pflegediensten durch Krankenschwestern/-pfleger: Freiberuflichkeit bejaht, da es den Heilberufen ähnlich (so Finanzgericht Niedersachen in: EFG 94, S.146); verneint für Altenpflege, weil keine gesetzlich begründete Erlaubnis erforderlich und vom Gesundheitsamt nicht überwacht
  • Künstler, aber Gewerbe soweit werbeaktiv, zum Beispiel Mitwirkung an Werbefilm ohne eigenschöpferische Leistung, Überlassen von Fotos und ähnliches.
  • Lehrer, Musikunterricht und Privatunterricht im Sinne der Privatschulgesetze. Aber: Gewerbliche Tätigkeit zum Beispiel bei Reitlehrern, die einen Reiterhof (mit Beherbergung und Beköstigung) betreiben, sowie Tanzlehrer, die in der Tanzschule zum Beispiel auch Getränke verkaufen.
  • Logopäde, wenn er seine Tätigkeit mit Erlaubnis nach dem Logopädengesetz ausübt.
  • Lotse
  • Maler (Kunstmaler)
  • Masseur; Die Tätigkeit eines Heilmasseurs, der staatlich geprüft beziehungsweise anerkannt ist, zu den Krankenkassen zugelassen ist und der amtsärztlichen Aufsicht untersteht, wird als freiberufliche Tätigkeit anzusehen sein. Aber Gewerbe: Pflegerische und vorbeugende Behandlung von Gesunden (zum Beispiel Sport-, Schönheitsmassagen).
  • Medizinischer Fußpfleger (Podologe)
  • Musiker, soweit künstlerisch
  • Notar
  • Patentanwalt
  • Psychotherapeut/Psychologe mit ärztlicher Ausbildung
  • Rechtsanwalt, Rechtsbeistand
  • Restaurator, freiberuflich tätig bei Gemälden und so weiter, nicht jedoch bei Gebrauchsgegenständen und Gebäuden (strittig)
  • Schriftsteller
  • Steuerberater
  • Steuerbevollmächtigter
  • Tierarzt
  • Tontechniker, der aus Darbietungen einzelner Musiker ein bestimmtes Klangbild herstellen soll
  • Trainer, jedoch nicht bei Unterricht an Tieren
  • Übersetzer
  • Unternehmensberater mit Ausbildung als Diplom-Betriebswirt oder Ingenieur (siehe auch bei Beratener Volks- und Betriebswirt)
  • Vermessungsingenieur
  • Versicherungsmathematiker
  • Wirtschaftsprüfer
  • Wissenschaftler
  • Zahnarzt
Die Abgrenzung des Gewerbebetriebes von den Freien Berufen ist hier nur aus steuerlicher Sicht dargestellt.
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In Zweifelsfällen sollten Sie Ihr Finanzamt konsultieren.
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