Recht und Steuern

Bauabzugsbesteuerung

1. Einleitung

Vergütungen für Bauleistungen unterliegen nach dem deutschen Einkommensteuerrecht einem besonderen Steuerabzug (sog. Bauabzugsbesteuerung). Bestimmte Auftraggeber von Bauleistungen sind daher verpflichtet 15 Prozent der Rechnungssumme einzubehalten und bei dem für den Auftragnehmer (leistender Bauunternehmer) zuständigen Finanzamt anzumelden und abzuführen. Die Abzugsbeträge werden auf die zu zahlenden Steuern des Bauunternehmers angerechnet (einbehaltene Lohnsteuer, eigene Einkommen- oder Körperschaftsteuer). Der Steuerabzug kann unterbleiben, wenn bestimmte Bagatellgrenzen nicht überschritten werden oder der die Bauleistung erbringende Unternehmer (Bauleistender) eine Freistellungsbescheinigung vorweisen kann.
Die gesetzlichen Regelungen sind in den §§ 48 bis 48d Einkommensteuergesetz (EStG) enthalten. Weitere Anwendungsfragen sind in einem Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen (BMF) vom 19. Juli 2022 geregelt.

2. Welche Auftraggeber sind zum Steuerabzug verpflichtet?

Zum Steuerabzug verpflichtet sind alle juristischen Personen des öffentlichen Rechts und alle Unternehmer im Sinne des § 2 Umsatzsteuergesetz (UStG), für die jemand im Inland Bauleistungen erbringt. Unternehmer ist, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt. Für die Bauabzugsbesteuerung ist es ohne Bedeutung, ob der Auftraggeber bislang eine Umsatzsteuer-Erklärung abgegeben hat oder sich seiner Unternehmereigenschaft bewusst war. Auch Kleinunternehmer im Sinne des § 19 UStG, pauschalversteuernde Land- und Forstwirte oder Unternehmer, die ausschließlich steuerfreie Umsätze tätigen (bspw. aus Vermietung und Verpachtung), sind von der Verpflichtung betroffen. Der Steuerabzug ist jedoch nur dann vorzunehmen, wenn die Bauleistungen für das Unternehmen und nicht für die private Sphäre bezogen werden.

3. Welche Bauleistungen sind betroffen?

Von dem Steuerabzug sind alle Bauleistungen an inländischen Bauwerken betroffen. Bauleistungen sind gemäß § 48 Absatz 1 EStG alle Leistungen, die der Herstellung, der Änderung, der Instandsetzung oder Beseitigung von Bauwerken dienen. Weitere Ausführungen hierzu enthält das unter Punkt 1 genannte BMF-Schreiben in Randnummer (Rn.) 4 ff.
Der Begriff des Bauwerkes ist weit auszulegen und umfasst nicht nur Gebäude, sondern darüber hinaus auch den Straßen-, Wege-, Tief-, Brücken- und Grünanlagenbau. Zu den baulichen Anlagen gehören neben dem eigentlichen Gebäude auch Fenster, Türen, Heizungsanlagen, Bodenbeläge und fest verbundene Einbauten, wie Schaufensteranlagen, Ladeneinbauten, Einbauküchen oder Gaststätteneinrichtung etc. Die an diesen Bauwerken vorgenommenen Bauleistungen müssen in deren Substanz eingreifen und diese verändern. Dementsprechend fallen ausschließlich planerische Leistungen (zum Beispiel von Architekten, Statikern, Bau- und Vermessungsingenieuren) nicht unter die Bauabzugsbesteuerung. Auch die bloße Reinigung scheidet aus, sofern nicht die Oberfläche abgeschliffen oder abgestrahlt wird. Bloße Wartungsarbeiten greifen ebenfalls nicht in die Substanz eines Bauwerkes ein, es sei denn, dadurch werden Teile bearbeitet, ausgetauscht oder verändert. Der Verkauf und die Lieferung von Baumaterialien oder Fertigteilen durch Baustoffhändler/Baumärkte ist ebenfalls keine Bauleistung, da die Lieferanten keine Veränderung des Bauwerkes vornehmen. Soweit sich nicht klar und eindeutig beurteilen lässt, ob bestimmte Arbeiten Bauleistungen im Sinne des Gesetzes sind, empfiehlt sich die vorsorgliche Beantragung bzw. Aushändigung einer Freistellungsbescheinigung.

4. Welche Bauleistenden sind betroffen?

Für den Steuerabzug ist es irrelevant, ob der Erbringer der Bauleistung (Leistender) im Inland oder im Ausland ansässig ist. Unerheblich ist, ob die Einkünfte des Leistenden in Deutschland steuerpflichtig sind. Es kommt auch nicht darauf an, ob es zum Unternehmenszweck des Leistenden gehört, Bauleistungen zu erbringen, oder ob er mit seinem Unternehmen überwiegend Bauleistungen erbringt. Auch wenn jemand nur ausnahmsweise gegenüber einem Unternehmer eine Bauleistung erbringt, unterliegt die Vergütung dem Steuerabzug.
Als Leistender gilt auch derjenige, der über eine Leistung abrechnet, ohne sie selbst erbracht zu haben. Daher ist der Steuerabzug auch von der Vergütung vorzunehmen, die ein Generalunternehmer erhält, der selbst nicht als Bauunternehmer tätig wird, aber mit dem Leistungsempfänger die Leistungen der beauftragten Subunternehmer abrechnet.

5. Wie hoch ist der Steuerabzug?

Der Steuerabzug beträgt 15 Prozent der Gegenleistung. Gegenleistung ist das Entgelt für die Bauleistung zuzüglich Umsatzsteuer.
Beispiel: Einzelhändler H entschließt sich zu einer umfassenden Renovierung seines Geschäftes. Der Bauunternehmer B erteilt H nach Abnahme der Baumaßnahme eine Rechnung über 100.000 Euro, zuzüglich 19.000 Euro gesetzlicher Umsatzsteuer. H bezahlt die Rechnung am 30. März 2022. H darf an B nur 85 Prozent des Rechnungsbetrages, einschließlich Umsatzsteuer, also 101.150 Euro überweisen.

6. Wann kann der Steuerabzug unterbleiben?

Der Steuerabzug kann unterbleiben, wenn die Gegenleistung im laufenden Kalenderjahr bestimmte Bagatellgrenzen voraussichtlich nicht überschreiten wird. Der Steuerabzug ist auch dann nicht vorzunehmen, wenn der Leistende (Auftragnehmer) dem Leistungsempfänger (Auftraggeber) eine im Zeitpunkt der Gegenleistung gültige Freistellungsbescheinigung vorlegt (§ 48 Absatz 2 Satz 1 EStG) oder der Leistungsempfänger nicht mehr als zwei Wohnungen vermietet.

6.1. Die Freistellungsbescheinigung

a. Antrag auf Freistellungsbescheinigung
Im Inland ansässige Bauleistende können die Freistellungsbescheinigung bei seinem zuständigen Finanzamt formlos beantragen. Sie wird unter der Steuernummer ausgestellt, die an den Bauleistenden für Zwecke der Einkommen- bzw. Körperschaftsteuer vergeben wurde.
Bei Leistenden, die ihren Wohnsitz, Sitz, Geschäftsleitung oder gewöhnlichen Aufenthalt im Ausland haben, gibt es ja nach Ansässigkeitsstaat zentrale Zuständigkeiten der Finanzämter. Welches Finanzamt zuständig ist, kann Seite 3 des "Merkblatt zum Steuerabzug bei Bauleistungen" entnommen werden, das auf den Internetseiten des Landesamts für Steuern Niedersachsen abrufbar ist: https://www.lstn.niedersachsen.de/steuer/steuervordrucke/steuerabzug_bei_bauleistungen/steuerabzug-bei-bauleistungen-67721.html. Das Landesamt für Steuern Niedersachsen stellt über diesen Link zudem den „Fragebogen zur Freistellung vom Steuerabzug bei Bauleistungen“ in deutscher, englischer und polnischer Sprache für die Antragstellung zur Verfügung.
Weiterhin hat das Unternehmen eine Bescheinigung seiner Steuerbehörde vorzulegen, in welchem die steuerliche Erfassung im ausländischen Heimatstaat bestätigt wird. Das Formular ist am Ende des „Fragebogen zur Freistellung vom Steuerabzug bei Bauleistungen“ zu finden. Voraussetzung für die Erteilung einer Freistellungsbescheinigung ist weiterhin, dass ein inländischer Empfangsbevollmächtigter bestellt ist. Das gilt nicht für Unternehmen aus der EU/EWR.
Das Finanzamt wird inländischen als auch ausländischen Bauleistenden eine nach amtlich vorgeschriebenen Vordruck ausgestellte Bescheinigung erteilen, wenn der zu sichernde Steueranspruch nicht gefährdet erscheint. Die wichtigsten Gefährdungstatbestände, die zu einer Versagung der Freistellungsbescheinigung führen, sind:
  • Die Anzeigepflichten nach § 138 Abgabenordnung (AO: Anzeige einer Erwerbstätigkeit) wurden nicht erfüllt.
  • Die Auskunfts- und Mitteilungspflichten nach § 90 AO, das heißt die gesetzlichen Mitwirkungspflichten bei der Ermittlung von steuerrelevanten Sachverhalten, wurden nicht erfüllt.
  • Der im Ausland ansässige Bauleistende erbringt nicht den Nachweis der steuerlichen Ansässigkeit durch Bescheinigung der zuständigen ausländischen Steuerbehörde.
Bestehen nachhaltige Steuerrückstände oder gab der Bauleistende wiederholt nicht oder nicht rechtzeitig seine Steuererklärungen ab, so wird in der Regel keine Freistellungsbescheinigung erteilt; ebenso, wenn der Antragsteller wiederholt nicht oder nur verspätet Umsatzsteuer- oder Lohnsteuerbeträge angemeldet oder abgeführt hat. Will das Finanzamt dem Antrag auf Erteilung einer Freistellungsbescheinigung nicht entsprechen, erlässt es - unter Angabe der Gründe - einen Ablehnungsbescheid. Hiergegen können Antragsteller mit Einspruch und Klage vorgehen.
b) Geltungsdauer der Freistellungsbescheinigung
Die erteilte Freistellungsbescheinigung hat eine Geltungsdauer von maximal drei Jahren ab dem Tag der Ausstellung. Das Finanzamt kann einen kürzeren Zeitraum bestimmen, wenn dieses nach den Umständen zweckmäßig erscheint. Im Umfang kann die Bescheinigung auf bestimmte Aufträge oder Projekte beschränkt werden. Ausländische Bauunternehmer erhalten bei nur vorübergehender Tätigkeit im Inland in der Regel nur eine auftragsbezogene Bescheinigung. In der Regel wird in diesem Fall die Vorlage des Werkvertrages verlangt.
c) Überprüfung der Freistellungsbescheinigung
Damit der Auftraggeber vom Steuerabzug absehen kann, muss ihm der Leistende eine Freistellungsbescheinigung im Original überlassen. Ist die Freistellung nicht auf eine bestimmte Bauleistung oder Bauvorhaben beschränkt, genügt die Überlassung einer Kopie in Papier- oder digitaler Form.
Schon aus Gründen der Haftung sollte noch vor einer Zahlung an den Leistenden die Gültigkeit der Freistellungsbescheinigung überprüft werden. Die Haftung des Leistungsempfängers ist ausgeschlossen, wenn dem Leistungsempfänger im Zeitpunkt der Gegenleistung eine Freistellungsbescheinigung vorgelegen hat, auf deren Rechtmäßigkeit er vertrauen durfte. Hierzu gehört die Verpflichtung, die Freistellungsbescheinigung zu überprüfen und sich zu vergewissern, ob die Freistellungsbescheinigung mit einem Dienstsiegel versehen ist und eine Sicherheitsnummer trägt. Über deren Gültigkeit sollte sich der Auftraggeber durch eine elektronischen Abfrage beim Bundeszentralamt für Steuern unter: https://eibe.bff-online.de/eibe/index.xhtml oder durch Nachfrage bei dem auf der Freistellungsbescheinigung angegebenen Finanzamt Gewissheit verschaffen. Zu Dokumentationszwecken sollte das Ergebnis der Online-Bestätigung archiviert und zu den Rechnungsunterlagen genommen werden.
Die vorgelegte Kopie bzw. das Original der Bescheinigung sind vom Auftraggeber sechs Jahre aufzubewahren.

6.2. Die Bagatellgrenzen

Wird keine Freistellungsbescheinigung vorgelegt muss der Auftraggeber den Steuerabzug auch dann nicht vornehmen, wenn die Gegenleistungen (also die Zahlungen) je Bauleistenden im laufenden Kalenderjahr voraussichtlich 5.000 Euro nicht übersteigen werden. Bei dieser Prognoserechnung sind alle bislang schon erbrachten Leistungen und voraussichtlich noch zu erbringenden Bauleistungen zusammenzurechnen.
Die Bagatellgrenze beträgt für einen Auftraggeber, der ausschließlich steuerfreie Umsätze aus Vermietung und Verpachtung ausführt (§ 4 Nr. 12 Satz 1 UStG) 15.000 Euro. Sobald auch nur ein geringer Teil der unternehmerischen Tätigkeit auf andere Umsätze entfällt, gilt der Betrag von 5.000 Euro.
Beispiel: Vermieter V hat mehrere Eigentumswohnungen, die er zu Wohnzwecken fremdvermietet. Weitere unternehmerische Tätigkeit entfaltet V nicht. V lässt in einer der Wohnungen anlässlich eines Mieterwechsels durch den Bauunternehmer B Parkett verlegen. Die Kosten hierfür betragen 10.000 Euro, zuzüglich 1.900 Euro Umsatzsteuer. Eine Freistellungsbescheinigung legt B nicht vor. Weitere Bauleistungen wird V voraussichtlich in dem Kalenderjahr von B nicht in Anspruch nehmen. V kann das Gesamtentgelt in Höhe von 11.900 Euro dem B in voller Höhe überweisen. Einen Abzug braucht er nicht vorzunehmen. V erbringt nur umsatzsteuerfreie Vermietungsleistungen, deshalb gilt die Freigrenze von 15.000 Euro pro Kalenderjahr.
Die Freigrenze ist für jeden Bauleistenden gesondert zu prüfen. Die Prognose hinsichtlich der Einhaltung der Freigrenzen birgt große Unsicherheiten. Der Auftraggeber läuft Gefahr, bei Überschreiten des Betrages im Fortgang des Jahres zur Haftung hinsichtlich aller - auch früherer - Zahlungen herangezogen zu werden. Daher sollten Auftraggeber möglichst nicht auf diese Alternative zurückgreifen und sich stattdessen eine Freistellungsbescheinigung aushändigen lassen.
Beispiel: Im Zeitpunkt der Abschlagszahlung (10.000 Euro) ging der Auftraggeber noch von Gesamtkosten in Höhe von 15.000 Euro aus - und unterließ den Einbehalt (1.500 Euro). Die Schlussrechnung im selben Jahr beläuft sich jedoch auf 19.000 Euro. Der Bauherr hat nicht nur 15 Prozent von dem offenstehenden Restbetrag (6.000 Euro) einzubehalten, sondern zudem den Steuerabzug auf die Abschlagszahlung nachzuholen und von der Endzahlung abzuziehen.

6.3. Zweiwohnungsregel

Vermietet der Leistungsempfänger nicht mehr als zwei Wohnungen, ist der Steuerabzug auf Bauleistungen für diese Wohnungen nicht anzuwenden. Weitere Ausführungen hierzu enthält das unter Punkt 1 genannte BMF-Schreiben in Rn. 53 ff.

7. Steuerabzug, Abrechnung und Haftung des Auftraggebers

7.1. Anmeldung und Abführung des Steuerabzugsbetrages

Sofern die Bagatellgrenzen überschritten sind und keine gültige Freistellungsbescheinigung vorliegt, muss der Auftraggeber 15 Prozent vom Rechnungsbetrag einbehalten.
Bis zum zehnten Tag nach Ablauf des Monats, in dem die Gegenleistung (Zahlung) erbracht wurde, hat er bei dem für den Bauleistenden zuständigen Finanzamt eine Steueranmeldung nach amtlich vorgeschriebenen Vordruck (abrufbar unter: http://www.formulare-bfinv.de/ffw/action/invoke.do?id=034154) abzugeben und den selbst errechneten Abzugsbetrag an die jeweilige Finanzkasse abzuführen. Der zum Abzug verpflichtete Auftraggeber muss daher in jedem Fall ermitteln, welches Finanzamt für den Leistenden zuständig ist. Es empfiehlt sich, beim Leistenden nachzufragen.
Der Einbehalt ist bei jeder einzelnen Voraus-, Teil-, Abschlags- oder Endzahlung zu beachten. Bei einer nachträglichen Erhöhung der Gegenleistung ist nur der Differenzbetrag zu der vorherigen Anmeldung in dem Anmeldungszeitraum, in dem der erhöhte Betrag erbracht wurde, anzumelden. Bei einer Minderung der Gegenleistung ist keine Berichtigung vorzunehmen.
Bei verspäteter Anmeldung oder Zahlung kann das Finanzamt Verspätungs- oder Säumniszuschläge festsetzen.

7.2. Abrechnung über den Steuerabzug mit dem Bauleistenden

Der Auftraggeber ist verpflichtet mit dem Bauleistenden über den Steuerabzug abzurechnen. Dabei sind anzugeben:
  1. der Name und die Anschrift des Leistenden,
  2. das Rechnungsdatum, der Rechnungsbetrag und der Zahlungstag,
  3. die Höhe des Steuerabzugs und
  4. das Finanzamt, bei dem der Abzugsbetrag angemeldet worden ist.

7.3. Haftung des Auftraggebers

Der Auftraggeber haftet für einen nicht oder zu niedrig abgeführten Abzugsbetrag. War ein Steuerabzug vorzunehmen und hat er fälschlicherweise den vollen Rechnungsbetrag ausgezahlt, so muss er den unterlassenen Einbehalt an das Finanzamt nachentrichten. Dies ist zum Beispiel der Fall, wenn der Auftraggeber über das Vorliegen einer Bauleistung, über seine Unternehmereigenschaft oder über das Einhalten der Bagatellgrenzen irrte. Ein Verschulden ist nicht notwendig.
Beim Vorliegen einer echten, aber unrechtmäßig ausgestellten Freistellungsbescheinigung kommt eine Haftung jedoch nur in Betracht, wenn dem Auftraggeber bekannt oder infolge grober Fahrlässigkeit nicht bekannt war, dass die Bescheinigung durch unlautere Mittel oder falsche Angaben erwirkt wurde. Hat der Leistungsempfänger die Gültigkeit der Freistellungsbescheinigung im Zeitpunkt der Gegenleistung durch eine elektronische Abfrage beim BZSt oder durch eine Anfrage beim Finanzamt überprüft, liegt in der Regel keine grobe Fahrlässigkeit vor.
Stand: 30.07.2024